IBPP3/443-956/11/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2011 r. (data wpływu 26 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia miejsca świadczenia usług serwisowych wraz z dostarczeniem części zamiennych - jest prawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie określenia miejsca świadczenia usług serwisowych wraz z dostarczeniem części zamiennych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT zajmuje się działalnością w zakresie projektowania systemów monitorujących stan produktów w zbiornikach na stacjach paliw oraz monitorowania wycieków paliwa z urządzeń magazynujących paliwa, a także obsługą elektroniczną kart sieciowych i płatniczych. Odbiorcą usługi (zleceniodawcą) jest kontrahent z USA wobec czego usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Spółka świadczy także usługi serwisowe dotyczące sprzętu monitorującego stacje benzynowe. Zleceniodawcą usług serwisowych jest kontrahent z USA. Usługi świadczone są w ramach gwarancji udzielanej przez kontrahenta z USA nabywcom ww. sprzętu w Polsce. Użytkownik (nabywca systemów monitorujących) nie ponosi żadnych opłat z tytułu serwisu, gdyż jest on mu zapewniony gwarancją udzieloną przez kontrahenta z USA. Za usługę serwisową Wnioskodawcy płaci więc tylko kontrahent z USA w ramach zawartej z nim umowy o usługi serwisowe. Użytkownik jedynie telefonicznie lub pisemnie powiadamia Wnioskodawcę o stwierdzonym uszkodzeniu lub nieprawidłowej pracy urządzenia oraz uzgadnia termin naprawy. Naprawy wykonywane są w siedzibie Wnioskodawcy lub u użytkownika. Nabywcę systemów monitorowania stacji benzynowych nie łączy z Wnioskodawcą żaden stosunek umowny.

Zgodnie z umową serwisową zawartą z kontrahentem z USA udostępnienia on Wnioskodawcy dane pozwalające na ustalenie daty sprzedaży urządzenia zgłoszonego do naprawy oraz dane techniczne niezbędne do prowadzenia serwisu gwarancyjnego.

Zakres usług serwisowych obejmuje konsultacje techniczne w zakresie poprawnego działania programu komputerowego i ewentualną naprawę uwzględniającą wymianę niesprawnej części lub całej sondy danego urządzenia. W pewnych przypadkach wizyta serwisanta ogranicza się tylko do konsultacji lub instrukcji obsługi sprzętu. W innych natomiast z uwagi na uszkodzenie lub zużycie części zachodzi potrzeba jej wymiany na nową. Wówczas Wnioskodawca wymienia na miejscu lub w swojej siedzibie uszkodzone komponenty na nowe. Wartość wymienionej części znajduje odzwierciedlenie w kalkulacji wynagrodzenia dla Wnioskodawcy, obok innych kosztów z tym związanych jak np. dojazd na miejsce, czas poświęcony na naprawę. Części zamienne na użytek serwisu Spółka kupuje od kontrahenta z USA - producenta tych części dokonując ich importu. Części te przechowywane są w magazynie Wnioskodawcy i w razie potrzeby przeznaczane na potrzeby serwisu.

Zgodnie z umową Wnioskodawca wystawia zleceniodawcy miesięczne faktury za przeprowadzone naprawy serwisowe. Jako, że usługa serwisowa świadczona jest na rzecz podatnika z USA Wnioskodawca zgodnie z art. 28b ustawy o VAT nie nalicza na fakturach podatku VAT. Wnioskodawca nie wyodrębnia na fakturach wartości części zamiennych traktując całą usługę serwisu jako czynności kompleksową.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo nie wyodrębniając na fakturze za serwis wartości wymienionych w trakcie naprawy części traktując to świadczenie jako część czynności kompleksowej jaką jest serwis i w konsekwencji opodatkowuje całość usługi kompleksowej serwisu zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane czynności i świadczenia, tj. konsultacje techniczne i ewentualnie naprawa uwzględniająca wymianę niesprawnej części stanowią usługę kompleksową na gruncie podatku VAT. W skład takiej kompleksowej usługi serwisowej wchodzą: konsultacje techniczne, dojazd na miejsce, wymiana i dostawa części zamiennych.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. dalej jako ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne Świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 8 ust. 1 cyt ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...). W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepisy ustawy o VAT, aktów wykonawczych oraz Dyrektywy VAT nie definiują pojęcia usługi kompleksowej. W praktyce i doktrynie prawa podatkowe podkreśla się, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych.

W praktyce i doktrynie prawa podatkowego podkreśla się również, iż aby móc wskazać, iż dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winno składać się z rożnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za świadczenie zasadnicze, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności i są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb podatku VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do powyższego, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.

Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że w przypadku jednej, złożonej transakcji dane świadczenie musi być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi dla klientów celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin). W sprawie C-349/96 pomiędzy Card Protecion Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (Wielka Brytania) ETS stwierdził, że pojedyncze świadczenie ma miejsce wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Również pojęcie usługi pomocniczej zostało zdefiniowane w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przykładowo, w orzeczeniu z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie Part Seryjce (C-425/06), ETS stwierdził, iż kilka formalnie odrębnych usług musi być traktowane jako pojedyncza transakcja (usługa kompleksowa) dla celów VAT w następujących okolicznościach:

* gdy jeden element transakcji jest traktowany, jako usługa zasadnicza zaś pozostałe elementy, jako usługi pomocnicze oraz,

* gdy dwa lub więcej elementów transakcji są tak ściśle ze sobą związane, iż tworzą jedną niepodzielną transakcję ekonomiczną, której rozdzielanie byłoby sztuczne.

Podobny pogląd można spotkać w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 2010.05.18, IBPP2/443-169/10/ASZ, przyznał podatnikowi prawo do odliczenia VAT, w sytuacji, gdy nabywał on od podmiotu zajmującego się głównie usługami hotelarskimi kompleksową usługę organizacji szkolenia, w skład której, obok noclegów dla pracowników i posiłków, wchodziło przede wszystkim udostępnienie sali, w której szkolenie mogłoby się odbywać oraz zapewnienie stosownego sprzętu i urządzeń pozwalających na jego odbycie. Organ podatkowy stwierdził: "Na podstawie powyższych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, stwierdzić więc należy, iż nabywane przez Wnioskodawcę usługi organizacji szkolenia należy zaliczyć do usług złożonych, składających się z kombinacji różnych czynności. Można bowiem w powyższych okolicznościach mówić o jednym świadczeniu głównym - organizacji szkolenia, na które składają się inne świadczenia pomocnicze, nocleg w hotelu, posiłki, udostępnienie sali. Dlatego też nabyte przez Wnioskodawcę usługi w zakresie organizacji szkolenia można uznać za usługi kompleksowe, gdzie usługę zasadniczą stanowi organizacja szkolenia, zaś inne czynności składające się na usługę główną są traktowane jako usługi pomocnicze. Z wniosku nie wynika ponadto, aby poszczególne ww. elementy, stanowiące usługi o charakterze pomocniczym do usługi głównej, były przedmiotem odrębnego świadczenia."

Podobny pogląd wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 2010.03.16, IPPP1-443-233/10-2YEK.

Z powyższych wyroków ETS wynika, że w celu dokonania podatkowej klasyfikacji świadczenia złożonego na gruncie podatku VAT należy w pierwszej kolejności przeanalizować cel, jaki strony transakcji chcą osiągnąć. Jeżeli niektóre ze świadczeń służą wyłącznie wykonaniu świadczenia głównego, to powinny być traktowane jako świadczenia pomocnicze i nie należy sztucznie oddzielać tych świadczeń od świadczenia głównego (por. J. Jędrszczyk, E. Lis, Świadczenia złożone - problemy praktyczne na gruncie przepisów o podatku VAT, Monitor Podatkowy 6/2006).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt wskazanego stanu faktycznego można dojść do następujących wniosków. W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca i jego kontrahent zawarli umowę o usługi serwisowe. Cel jaki zamierzały osiągnąć Strony to zapewnienie szybkiego i sprawnego serwisu w tym usuwania usterek w systemach monitorujących stacje benzynowe tak aby zapewnić ich nieprzerwaną pracę. Z punktu widzenia zleceniodawcy Wnioskodawcy, będącego jednocześnie gwarantem dla nabywców sprzętu, istotnym jest aby zgłoszona usterka lub problem został jak najszybciej naprawiony i rozwiązany. Również z punktu widzenia użytkownika najistotniejsze jest zapewnienie nieprzerwanego działania urządzeń. Nie ma natomiast znaczenia czy Wnioskodawca jako serwisant usunie usterkę lub problem wymieniając uszkodzoną część, dokonując zmiany parametrów czy też ograniczając się tylko do konsultacji i instrukcji prawidłowego postępowania. Dla zleceniodawcy jak i dla użytkownika liczy się jedynie efekt końcowy: usunięcie problemu i przywrócenie sprawności sprzętu. W pewnych przypadkach wizyta serwisanta ogranicza się tylko do konsultacji lub instrukcji obsługi sprzętu. W innych natomiast z uwagi na uszkodzenie lub zużycie części zachodzi potrzeba jej wymiany na nową. Wówczas Wnioskodawca wymienia na miejscu lub w swojej siedzibie uszkodzone komponenty na nowe. Wartość wymienionej części znajduje odzwierciedlenie w kalkulacji wynagrodzenia dla Wnioskodawcy, obok innych kosztów z tym związanych. W przypadku uszkodzenia części lub jej zużycia nie jest możliwe zapewnienie sprawności urządzenia bez jej wymiany. W ocenie Wnioskodawcy przemawia to za zakwalifikowaniem całej czynności jako złożonej, na którą składa się między innymi wymiana części stanowiąca świadczenie pomocnicze w stosunku do usługi głównej jaką jest serwis. Wskazać należy, iż w tej sytuacji rozdzielenie tych dwóch czynności miałoby charakter sztuczny i byłoby nieprzydatne z punktu widzenia ostatecznego odbiorcy użytkownika. Sama dostawa części bez jej montażu i konfiguracji w całym urządzeniu byłaby nieużyteczna gdyż tylko serwisant posiada wiedzę i umiejętności niezbędne do zamontowania części i zapewnienia jej prawidłowego funkcjonowania. Z drugiej strony zapewnienie serwisu bez dostawy wymienianych części byłoby niemożliwe. Jednocześnie sama wymiana i dostawa części nie stenowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej - zapewnienia serwisu. Powyższe świadczenia są zatem ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sytuacji kiedy to wykonywana czynność stanowi dla klienta ostatecznego całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący a zatem dla potrzeb podatku VAT należy potraktować je jako jedną czynność. W takiej sytuacji dla celów podatku VAT miejsce spełnienie całego świadczenia kompleksowego (w tymi dostawy i wymiany części zamiennych) należy oceniać wg. miejsca spełnienia świadczenia dominującego - usługi serwisu. Zastosowanie znajdzie zatem art. 28b ust. 1 ustawy o VAT zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest co do zasady miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 5a ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika - nie będące dostawą towarów - na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy w oparciu o powołany powyżej przepis art. 8 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, iż realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie w postaci obsługi serwisowej dotyczy sprzętu monitorującego stacje benzynowe. Zakres usług serwisowych obejmuje konsultacje techniczne w zakresie poprawnego działania programu komputerowego i ewentualną naprawę uwzględniającą wymianę niesprawnej części lub całej sondy danego urządzenia.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, iż zasadniczym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest uzyskanie efektu w postaci prawidłowego funkcjonowania sprzętu monitorującego stacje benzynowe.

Osiągnięcie tego celu wymaga od Spółki podjęcia określonych działań obejmujących w szczególności zaangażowania osób (serwisantów), dokonujących konsultacji lub instrukcji lub też w razie konieczności z uwagi na uszkodzenie lub zużycie części dochodzi do wymiany uszkodzonych komponentów na nowe.

W tak przedstawionym stanie faktycznym świadczenie to będzie stanowić usługę złożoną, składającą się z kombinacji różnych czynności. Wymienione we wniosku poszczególne świadczenia wchodzące w skład kompleksowej usługi służą bowiem wykonaniu czynności głównej.

Odnosząc się zaś do meritum sprawy zgodnie z art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Przez podatnika zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy rozumie się:

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika a przepisy art. 28e, 28f ust. 1, 28g ust. 1, 28i, 28j i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy usługi wykonywane są dla kontrahenta z USA który jest odbiorcą usługi, a usługa wykonywana jest w Polsce w miejscach prowadzenia działalności kontrahentów usługobiorcy miejscem świadczenia przedmiotowych usług będzie terytorium USA.

W konsekwencji świadczone przez Wnioskodawcę usługi, które należy traktować jako usługi kompleksowe, będą podlegały opodatkowaniu w kraju usługobiorcy na zasadach przewidzianych w kraju siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego wprowadzonego ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) i obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.