IBPP3/443-896/11/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 12 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwrotu do składu podatkowego wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2011 r. został złożony ww. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwrotu do składu podatkowego wyrobów zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej Spółka) jest przedsiębiorstwem, zajmującym się produkcją i obrotem środkami smarnymi i innymi wyrobami energetycznymi, które nie są przeznaczone do celów opałowych ani napędowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka prowadzi składy podatkowe, w których wytwarza oraz magazynuje wyroby energetyczne objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Wyroby zwolnione od akcyzy Spółka wyprowadza ze składu podatkowego, a następnie dostarcza do odbiorców na terenie Polski tj. podmiotów zużywających lub pośredniczących.

Spółka dostarcza do kontrahentów następujące wyroby zwolnione od akcyzy ze względu na przeznaczenie:

* oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, objęte zwolnieniem od akcyzy, o którym mowa w § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2010 r. Nr 159, poz. 1070 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie w sprawie zwolnień),

* oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 41 wykorzystywane jako oleje elektroizolacyjne - transformatorowe oraz oleje procesowe - technologiczne, objęte zwolnieniem określonym w § 10 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień oraz,

* naftę oznaczoną kodem CN 2710 19 25 przeznaczoną do celów oświetleniowych, kosmetycznych lub jako zmywacz antykorozyjny, objętą zwolnieniem określonym w § 7 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

Dokonywanie dostaw przedmiotowych wyrobów zwolnionych od akcyzy uzależnione jest od spełnienia warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 ustawy o podatku akcyzowym, tj. od dołączenia do przemieszczanych wyrobów dokumentu dostawy, objęcia ich zabezpieczeniem akcyzowym i prowadzenia ewidencji tychże wyrobów. Dodatkowo, w celu zweryfikowania wiarygodności kontrahentów, Spółka - przed dokonaniem dostawy - żąda od każdego odbiorcy przedstawienia kopii zgłoszenia rejestracyjnego AKC - PR.

W obrocie handlowym zdarzają się sytuacje, że wyroby akcyzowe zwolnione z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie są zwracane do składu podatkowego Spółki:

Spółka w obu wskazanych wyżej przypadkach zamierza wyroby zwolnione ze względu na przeznaczenia po ich zwrocie do składu podatkowego objąć procedurą zawieszonego poboru akcyzy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 j.t. z późn. zm.; zwanej dalej: u.p.a.) do wyrobów akcyzowych zostały zaliczone wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, oleje napędowe oznaczone kodem CN 2710 19 41 oraz nafta oznaczona kodem CN 2710 19 25 na podstawie art. 86 ust. 1 pkt 2 u.p.a. zostały zaliczone do wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy. W myśl poz. 27 załącznika nr 1 do u.p.a. wyżej wymienione wyroby klasyfikowane do kodów CN 2710 "Oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe" zostały również zaliczone do wyrobów akcyzowych. Spółka dokonuje sprzedaży wyżej wymienionych wyrobów do podmiotów zużywających lub podmiotów pośredniczących jako wyrobów zwolnionych z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 u.p.a., w tym m.in.:

* po objęciu wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący,

* po dołączeniu do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy, zwanego dalej "dokumentem dostawy".

* prowadząc ewidencję wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem z podatku.

W obrocie handlowym zdarzają się sytuacje, że wyżej wymienione wyroby będą zwracane do składu podatkowego Spółki:

Spółka w obu wskazanych wyżej przypadkach zamierza wyroby zwolnione ze względu na przeznaczenia po ich zwrocie do składu podatkowego objąć procedurą zawieszonego poboru akcyzy na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.a. Powyższa norma prawna została wprowadzona przez ustawodawcę ustawą z dnia 22 lipca 2010 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2010 r. Nr 151, poz. 1013) z uwagi na konieczność uregulowania kwestii związanych ze zwrotem do składu podatkowego (np. w związku z reklamacją) wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyprowadzonych ze składu podatkowego. Potrzeba zmiany przepisów w tym zakresie była sygnalizowana nie tylko przez podmioty gospodarcze ale również przez organy podatkowe, co skutkowało wprowadzeniem przez ustawodawcę możliwości ponownego objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym takich wyrobów.

Ad. 1

W sytuacji zwrotu do składu podatkowego Spółki wyrobów zwolnionych ze względu na ich przeznaczenie odebranych przez podmiot zużywający lub pośredniczący, na Spółce będzie ciążył szereg obowiązków, w tym wynikających z § 2 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2010 r. Nr 160, poz. 1075 z późn. zm. zwanego dalej: rozporządzeniem w sprawie dokumentu dostawy).

W szczególności Spółka przed wprowadzeniem wyrobów do składu podatkowego zobowiązana będzie do wystawienia dokumentu dostawy w trzech egzemplarzach, z których:

Podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący dokonujący zwrotu wyrobów zwolnionych po otrzymaniu pierwszego i drugiego egzemplarza dokumentu dostawy wystawionego przez Spółkę:

Potwierdzeniem powyższego, jest analiza "wzoru Dokumentu Dostawy", stanowiącego załącznik nr 1 do rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, zgodnie z którym w dokumencie tym w poz. 3 wpisuje się informacje o podmiocie odbierającym/zwracającym (zgodnie z wyjaśnieniami pod dokumentem dostawy jest to odpowiednio: podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający, do którego są dostarczane albo który zwraca wyroby zwolnione); w poz. 4 adres siedziby/miejsca zamieszkania podmiotu odbierającego/zwracającego; w poz. 7 miejsce odbioru wyrobów zwolnionych (zgodnie z wyjaśnieniami pod dokumentem dostawy - w przypadku zwrotu wyrobów zwolnionych do podmiotu prowadzącego skład podatkowy lub podmiotu pośredniczącego należy wpisać "zwrot wyrobów zwolnionych").

Zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, ilość wyrobów zwolnionych zwracanych do składu podatkowego określa się z zastosowaniem jednostek miary oraz parametrów służących do określenia tej ilości, które były stosowane w momencie dostarczania tych wyrobów do podmiotu dokonującego ich zwrotu.

W myśl § 9 ust. 2 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, zwrot wyrobów zwolnionych do składu podatkowego może być dokonany, jeżeli zostały spełnione warunki określone w art. 32 ust. 6 i 11 u.p.a. Realizując wymagania powyższych norm prawnych, Spółka każdorazowo żąda od odbiorcy (podmiotu zużywającego lub podmiotu pośredniczącego) przedstawienia kopii pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 u.p.a. oraz każdorazowo bada czy odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie dokonał potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy. Spółka dokonując zwrotu wyrobów zwolnionych przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający będzie każdorazowo na podstawie § 9 ust. 3 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy żądać pisemnego oświadczenia, że zwracane wyroby były wpisane do ewidencji. Warunek złożenia pisemnego oświadczenia, nie dotyczy podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 1211 do 2711 19 00.

W przypadku powrotnego dostarczenia do składu podatkowego Spółki wyrobów zwolnionych z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie przez podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący z naruszeniem procedur opisanych w § 2 ust. 3 i 4 lub § 9 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący będą zobowiązane do zapłacenia należnego podatku akcyzowego. W szczególności zdaniem Spółki, zastosowanie znajdzie norma prawna przewidziana w art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.a., zgodnie z którą przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy. W myśl art. 10 ust. 1 u.p.a. obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W myśl powołanych wyżej przepisów u podmiotu zużywającego lub podmiot pośredniczącego zwracającego wyroby zwolnione z akcyzy ze względu na przeznaczenie z pominięciem procedur opisanych w § 2 ust. 3 i 4 w zw. z § 9 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, powstanie obowiązek podatkowy w związku z dokonaną czynnością oraz obowiązek zapłaty akcyzy.

Ad. 2

Zgodnie z art. 42 ust. 1a. u.p.a. w przypadku powrotnego wprowadzenia do składu podatkowego wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, niedostarczonych ze składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego albo ze składu podatkowego do podmiotu zużywającego, uznaje się, że nie nastąpiło naruszenie warunków zwolnienia oraz że nie nastąpiło zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w stosunku do tych wyrobów.

W sytuacji zwrotu do składu podatkowego Spółki wyrobów zwolnionych ze względu na ich przeznaczenie niedostarczonych (nieodebranych) przez podmiot zużywający lub pośredniczący zastosowanie znajdzie norma prawna przewidziana w § 2 ust. 5 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku powrotnego wprowadzenia do składu podatkowego wyrobów zwolnionych niedostarczonych z tego składu podatkowego do podmiotu pośredniczącego albo podmiotu zużywającego, Spółka prowadząca skład podatkowy odnotowuje na drugim egzemplarzu dokumentu dostawy ilość wyrobów zwolnionych niedostarczonych do odbiorcy, przyczynę ich niedostarczenia oraz datę ich powrotnego wprowadzenia do składu podatkowego, a następnie dołącza ten egzemplarz do dwóch pozostałych egzemplarzy dokumentu dostawy.

Potwierdzeniem powyższego, są objaśnienia zawarte we wzorze Dokumentu Dostawy", zgodnie z którymi w poz. 8 tego dokumentu - w przypadku niedostarczenia wyrobów zwolnionych do podmiotu odbierającego należy wpisać ich ilość, przyczynę oraz datę powrotnego dostarczenia do składu podatkowego lub podmiotu pośredniczącego. W związku z powołanymi wyżej przepisami, powrotne przyjęcie przez Spółkę do składu podatkowego niedostarczonego do podmiotu zużywającego lub podmiotu pośredniczącego wyrobu zwolnionego z akcyzy ze względu na przeznaczenie, po spełnieniu wyżej wymienionych warunków nastąpi w procedurze zawieszonego poboru akcyzy.

W sytuacji zwrotu do składu podatkowego Spółki wyrobów zwolnionych ze względu na ich przeznaczenie niedostarczonych (nieodebranych) przez podmiot zużywający lub pośredniczący z naruszeniem procedur opisanych § 2 ust. 5 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, na Spółce jako podatniku podatku akcyzowego będzie ciążył obowiązek zapłaty akcyzy na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.a., zgodnie z którą przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy. Spółka zobowiązana będzie do zapłaty akcyzy rozpatrując moment obowiązku podatkowego jako dzień wyprowadzenia wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie ze składu podatkowego Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając na względzie, iż stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca zastosowania przy odbiorze zwracanych wyrobów przepisów dotyczących kontroli niektórych wyrobów akcyzowych wydanych na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 z późn. zm.) została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.