IBPP3/443-890/11/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2011 r. (data wpływu 11 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży sieci przesyłowych wraz z oprzyrządowaniem służących do przesyłu energii cieplnej jednemu podmiotowi - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży sieci przesyłowych wraz z oprzyrządowaniem służących do przesyłu energii cieplnej jednemu podmiotowi.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest właścicielem sieci przesyłowych wraz z oprzyrządowaniem służących do przesyłu energii cieplnej. Ponadto Spółka posiada komputer osobisty (PC) wraz z drukarką i skanerem. Wartość komputera jest znikoma w stosunku do wartości sieci przesyłowych i wynosi znacznie mniej niż 7% całej wartości środków trwałych. Spółka posiada również należności i zobowiązania w tym należności i zobowiązania związane z opisanymi powyżej sieciami oraz należności i zobowiązania związane z działalnością, którą Spółka prowadziła przed dniem postawienia w stan likwidacji, a które nie zostały uregulowane. Aktualnie jedynym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem przedmiotowych sieci innym podmiotom. W przeszłości Spółka prowadziła również inne rodzaje działalności, które jednak jeszcze przed postawieniem w stan likwidacji Spółka zaprzestała wykonywać.

Spółka planuje sprzedać przedmiotowe sieci jednemu podmiotowi lub kilku podmiotom.

Spółka nie będzie natomiast sprzedawać żadnych posiadanych należności i zobowiązań. Spółka nie posiada innych składników niż opisane powyżej środki trwałe, należności i zobowiązania oraz środki pieniężne. W przypadku sprzedaży sieci kilku podmiotom z każdym z osobna Spółka podpisze umowę sprzedaży i każdy z tych podmiotów zakupi inne sieci ciepłownicze.

W obu wariantach sprzedaży sieci środek trwały w postaci komputera, drukarki oraz skanera nie zostanie sprzedany podmiotom nabywającym sieci lecz pozostanie w Spółce i następnie zostanie zezłomowany lub sprzedany jeszcze innemu podmiotowi z chwilą zakończenia likwidacji Spółki.

Spółka nie posiada żadnych wewnętrznie wyodrębnionych części, które mogłyby być traktowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w piśmie z dnia 24 października 2011 r. Wnioskodawca podkreślił, iż wniosek dotyczy interpretacji art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Art. 6 pkt 1 jest przepisem prawa podatkowego, w związku z powyższym na mocy art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, stanowi podstawę do wystąpienia z wnioskiem o interpretację przepisów podatkowych

W związku z powyższym Wnioskodawca zmodyfikował zapytanie oraz własne stanowisko, które ostatecznie brzmią następująco:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opisana powyżej sprzedaż sieci jednemu podmiotowi podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży opisanej w przedstawieniu zdarzenia przyszłego wszystkich sieci jednemu podmiotowi do transakcji tej na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o VAT nie będą mieć zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami w rozumieniu ww. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ilekroć w ustawie o VAT jest mowa o sprzedaży, należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 tej ustawy). Pojęcie dostawy towarów ustawodawca zdefiniował w art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem tym należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W przepisach prawa podatkowego brak jest definicji pojęcia przedsiębiorstwa, wobec czego w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa. Definicję pojęcia "przedsiębiorstwo" zawiera przepis art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z jego treścią przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Definicja ta określa przedsiębiorstwo w sensie przedmiotowym. Przy czym, powyższe wyliczenie jest katalogiem otwartym, więc wymienione elementy składowe przedsiębiorstwa mają jedynie charakter przykładowy. Jednakże sformułowanie przepisu tworzy domniemanie prawne, w myśl którego przedsiębiorstwo obejmuje każdy składnik zespołu, a zatem wszelkie dobra materialne i niematerialne podlegające ochronie prawnej i służące wykonywaniu celów gospodarczych.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowane zostało w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, który stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach - takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika iż Wnioskodawca jest właścicielem sieci przesyłowych wraz z oprzyrządowaniem służących do przesyłu energii cieplnej. Ponadto Spółka posiada komputer osobisty (PC) wraz z drukarką i skanerem. Spółka posiada również należności i zobowiązania w tym należności i zobowiązania związane z opisanymi powyżej sieciami oraz należności i zobowiązania związane z działalnością, którą Spółka prowadziła przed dniem postawienia w stan likwidacji, a które nie zostały uregulowane. Aktualnie jedynym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem przedmiotowych sieci innym podmiotom. Spółka planuje sprzedać przedmiotowe sieci jednemu podmiotowi lub kilku podmiotom.

Spółka nie będzie natomiast sprzedawać żadnych posiadanych należności i zobowiązań. Spółka nie posiada innych składników niż opisane powyżej środki trwałe, należności i zobowiązania oraz środki pieniężne.

W obu wariantach sprzedaży sieci środek trwały w postaci komputera, drukarki oraz skanera nie zostanie sprzedany podmiotom nabywającym sieci lecz pozostanie w Spółce i następnie zostanie zezłomowany lub sprzedany jeszcze innemu podmiotowi z chwilą zakończenia likwidacji Spółki.

Spółka nie posiada żadnych wewnętrznie wyodrębnionych części, które mogłyby być traktowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca przedstawiając stanowisko własne, w myśl którego, na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku sprzedaży opisanej we wniosku nie będą mieć zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie skonkretyzował, czy przedmiotem sprzedaży będzie - w opinii Wnioskodawcy - przedsiębiorstwo czy też jego zorganizowana część.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż nie posiada żadnych wewnętrznie wyodrębnionych części, które mogłyby być traktowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

W odniesieniu do posiadanego obecnie przez Wnioskodawcę majątku istotnie zatem nie można stwierdzić, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych. W opisanym majątku brak bowiem jakiegokolwiek wyodrębnienia jego części - czy to na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej lub funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wnioskodawca wskazał, iż nie posiada żadnych wewnętrznie wyodrębnionych części, które mogłyby być traktowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa i zdaniem tut. organu stwierdzenie to jest właściwe w odniesieniu do opisu sprawy.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza bowiem, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i art. 55² ustawy - Kodeks cywilny.

Jak wskazano wcześniej, definicję pojęcia "przedsiębiorstwo" zawiera przepis art. 55¹ Kodeksu cywilnego i stosownie do tej definicji, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Należy zwrócić uwagę, iż powyższa definicja podkreśla dwojaki charakter ww. składników, są one bowiem "niematerialne" i "materialne".

Właśnie obecność składników niematerialnych (obok niezbędnego stopnia "zorganizowania" i określonego celu - prowadzenia działalności gospodarczej) pozwala uznać określoną grupę składników za coś więcej niż jedynie ich zbiór - za przedsiębiorstwo. W powyższej definicji ustawodawca wskazał również nieenumeratywną listę składników, które może obejmować przedsiębiorstwo. W tym miejscu warto zwrócić również uwagę, iż od dnia 25 września 2003 r. ustawodawca nadał nowe brzmienie przepisowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego, m.in. dokonując uzupełnienia składników przedsiębiorstwa o kolejne, właśnie o charakterze niematerialnym.

Jako zupełnie nowe pozycje pojawiły się:

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, oraz

* tajemnice przedsiębiorstwa.

A zatem powyższą zmianą ustawodawca podkreślił znaczenie składników niematerialnych pośród elementów, które tworzą przedsiębiorstwo.

Ponieważ lista zawarta w art. 55¹ Kodeksu cywilnego jest listą jedynie przykładową, w tym miejscu należy również zwrócić uwagę, iż w przypadkach, kiedy dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa, także klientela może być niematerialnym dobrem majątkowym o określonej w konkretnej chwili wartości. Klientelę można określić jako taką właściwość przedsiębiorstwa komercyjnego, która polega na zdolności zachowania przez nie dotychczasowych i przyciągania nowych odbiorców dla oferowanych usług czy też towarów. Klientela jako dobro niematerialne o wartości majątkowej może być zbywana. Nie stanowi ona jednak w praktyce samodzielnego przedmiotu obrotu, lecz zbywana jest razem z przedsiębiorstwem, którego dotyczy.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się jednak sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Lecz nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów.

Decydujące zatem jest to, aby w zespole zbywanych składników majątkowych zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Tymczasem przedmiotem transakcji będą wyłącznie określone składniki majątkowe w postaci sieci przesyłowych, z których Wnioskodawca czerpie korzyści z tytułu oddania ich w najem.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie można przyjąć, że przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo, czy też zespół składników, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W przedstawionej sytuacji przedmiotem sprzedaży będą jedynie poszczególne składniki majątkowe.

Bez wpływu na sposób opodatkowania opisanej transakcji zbycia składników majątku pozostaje, że sprzedaż wszystkich sieci nastąpi na rzecz jednego podmiotu. W konsekwencji do przedmiotowej czynności nie znajdzie zastosowania wyłączenie określone w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle powyższego nie można zaakceptować stanowiska Wnioskodawcy, iż w przypadku sprzedaży wszystkich sieci jednemu podmiotowi, do transakcji tej na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o VAT nie będą mieć zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Rozważana przez Wnioskodawcę transakcja sprzedaży sieci przesyłowych wraz z oprzyrządowaniem służących do przesyłu energii cieplnej jednemu podmiotowi stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i co za tym idzie, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na ogólnych zasadach według stawki właściwej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania sprzedaży sieci przesyłowych wraz z oprzyrządowaniem służących do przesyłu energii cieplnej jednemu podmiotowi. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie w zakresie opodatkowania sprzedaży sieci przesyłowych wraz z oprzyrządowaniem służących do przesyłu energii cieplnej kilku podmiotom została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.