IBPP3/443-872/10/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2010 r. (data wpływu 12 listopada 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2011 r. (data wpływu 15 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy nafty oświetleniowej (CN 2710 19 25) wykorzystywanej do produkcji rozpałki do grilla lub oleju do lamp i świec - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 listopada 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy nafty oświetleniowej (CN 2710 19 25) wykorzystywanej do produkcji rozpałki do grilla lub oleju do lamp i świec.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 lutego 2011 r. (data wpływu 15 lutego 2011 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 2 lutego 2011 r., znak: IBPP3/443-872/10/PH.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zajmuje się produkcją rozpałek do grilli i olejów do lamp i świec. Głównymi odbiorcami podatnika są markety i kościoły. Wnioskodawca sprzedaje wyroby w opakowaniach jednostkowych od 0,5 litra do 5 litrów.

Obecnie Wnioskodawca zamierza nabywać naftę oświetleniową (CN 2710 19 25) ze składu podatkowego - rafinerii. Następnie zamierza przeznaczyć tę naftę do produkcji rozpałki do grilla lub oleju do lamp. Nafta zostanie zmieszana z benzyną specjalną CN 2710 11 25, której doda do 10% objętości wyrobu finalnego. Następnie rozleje do butelek i dostarczy marketom, które sprzedadzą ją bezpośrednim konsumentom. Nafta oświetleniowa zostanie zatem zużyta w procesie produkcji olejów do lamp i rozpałki do grilla. Te będą zaś zużyte do rozpalenia i oświetlenia produktów palnych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 9 lutego 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z § 7 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zwalnia się od akcyzy naftę oznaczoną kodem CN 2710 19 25 przeznaczoną do celów oświetleniowych, kosmetycznych lub jako zmywacz antykorozyjny, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy. Dodatkowo podnieść trzeba, Wnioskodawca nabywać będzie naftę z polskich rafinerii, podobnie benzynę specjalną, jednak sprzedawcą nie będzie rafineria. Mając powyższe na uwadze wskazać trzeba, że rozporządzenie odsyła do ustawy o podatku akcyzowym.

Wnioskodawca chce skorzystać ze zwolnienia od akcyzy, gdyż oba wyroby będzie nabywał od składów podatkowych. Zgodnie więc z art. 32 ust. 3 pkt 1, skład podatkowy sprzeda Wnioskodawcy wyrób jako do podmiotu zużywającego. Zgodnie z ust. 5 skład podatkowy - sprzedawca obejmie zabezpieczeniem akcyzowym dostawę do magazynu Wnioskodawcy. Wraz z towarem przemieszczany będzie dokument dostawy.

Wnioskodawca szczegółowo będzie ewidencjonował wszelkie dostawy nafty i benzyny specjalnej, ich wydanie do produkcji oraz całą sprzedaż. Całość tych wyrobów zostanie zużyta do produkcji rozpałki do grilla o olejów do lamp i świec. Ewidencja i jej forma przed pierwszą dostawą zostanie zgłoszona Naczelnikowi Urzędu Celnego. Będzie ona zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie, datę ich odbioru oraz informacje o dokumentach dostawy. Ewidencja ta będzie przechowywana przez Wnioskodawcę przez okres 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym została sporządzona.

Po dostawie Wnioskodawca przedstawi dostawcy potwierdzenie zgłoszenie rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Następnie potwierdzi odbiór towaru na dokumencie dostawy.

Wszelkie dokumenty rejestrowe Wnioskodawcy będą dostępne dla Sprzedawcy wyrobów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy (Ad. 1), rozumienie podmiotu zużywającego powinno być szerokie. Zdaniem Wnioskodawcy nie tylko fizyczne zużycie wyrobu powodujące jego fizyczną likwidację można uznać za zużycie. W przeciwnym razie tylko ostateczny konsument byłby uznany za podmiot zużywający, co uniemożliwiałoby kontrolę zużycia wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie lub kontrola obejmowałaby fizyczne wypalenie się nafty w lampie. Wskazać trzeba, że za podmiot zużywający należy uznać podatnika, który w procesie produkcji zużywa wyroby zwolnione ze względu na przeznaczenie lub podatnika, który zmienia przeznaczenie danego wyrobu, które to przeznaczenie zgodne jest z przeznaczeniem dla którego ustawodawca określił zwolnienie (vide, Sz. Parulski, Akcyza Komentarz, Warszawa 2010, str. 65).

W opinii Wnioskodawcy (Ad. 2), przeznaczenie nafty do produkcji olejów do lamp i rozpałki do grilli będzie zwolnione z akcyzy, zgodnie z rozporządzeniem, gdyż rozpalanie grilla i wykorzystanie do lamp i świec ma pośredni charakter oświetleniowy. W dodatku opodatkowanie akcyzą nafty prowadziłoby do opodatkowania wyrobów nie uznawanych za wyroby energetyczne tj. niepodlegające zharmonizowanemu podatkowi akcyzowemu. Rozpałka i oleje nie są bowiem przeznaczone ani do celów napędowych ani opałowych. Nafta zużywana do celów inne niż napędowe czy opałowe jest wyłączona z akcyzy zgodnie z art. 2 ust. 4 Dyrektywy Rady 2003/96/WE. Zatem zwolnienie od akcyzy § 7 rozporządzenia MF w sprawie zwolnień powinno być interpretowane w taki sposób, aby zapewniało realizacje postanowień obowiązującej w Polsce Dyrektywy 2003/96/WE, (zdaniem Wnioskodawcy potwierdzają to wyroki ETS C-346/97, C-437/01). Dodatkowo nafta o kodzie CN 271019 25 jest objęta jednolitym systemem zwolnień w pełnym zakresie po spełnieniu warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 ustawy. Dostawa ze składu akcyzowego do podatnika będzie korzystała z zabezpieczenia akcyzowego składu podatkowego, przez co podatnik będzie jedynie zobowiązany do spełnienia warunków art. 32 ust. 5 pkt 3, ust. 5, 7, 8, 9, 10 i 11 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym reszta przepisów (go) nie dotyczy, gdyż spełnić je musi dostawca.

Ad 1 i Ad 2

Zatem podatnik może przy nabyciu nafty z rafinerii oświadczyć, iż zużyje naftę do celów zgodnych z przeznaczeniem jako podmiot zużywający, i po produkcji rozpałki i olejów do lamp, będzie mógł korzystać ze zwolnienia od akcyzy. Produkowane przez niego wyroby nie są bowiem przeznaczone do celów opałowych czy napędowych. Opodatkowanie nafty przeznaczonej do innych celów niż napędowe czy opałowe stanowiłoby naruszenie wspólnotowych przepisów dotyczących zharmonizowanego podatku akcyzowego. Zatem podatnik może po spełnieniu warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 z wyłączeniem tych które go nie dotyczą, skorzystać ze zwolnienia, albo ogólnego albo określonego w § 7 rozporządzenia. W obu przypadkach musi spełnić te same warunki określone w art. 32 ustawy. Należy go w stanie faktycznym traktować jako podmiot zużywający naftę do celów innych niż opałowe czy napędowe, przez co może korzystać ze zwolnienia przewidzianym w art. 32 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W pozycji Nr 27 tego załącznika, zawierającym "wykaz wyrobów akcyzowych" do wyrobów akcyzowych zaliczono określone kodem CN 2710 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Wobec powyższego wyrób o kodzie CN: 2710 19 25 jest wyrobem akcyzowym.

Jednocześnie w świetle uregulowań art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest to wyrób energetyczny, ponieważ zgodnie z dyspozycją ww. przepisu do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte pozycjami 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Stosownie do § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 159, poz. 1070), zwalnia się od akcyzy naftę oznaczoną kodem CN 2710 19 25 przeznaczoną do celów oświetleniowych, kosmetycznych lub jako zmywacz antykorozyjny, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl, data odczytu: 19 stycznia 2010 r.), przez "oświetlenie" rozumie się:

Określenie "oświetlić" - ("oświetlać") oznacza natomiast "uczynić kogoś lub coś jasnym i widocznym".

W przedmiotowej sprawie wskazano, iż Wnioskodawca zajmuje się produkcją rozpałek do grilli i olejów do lamp i świec. Głównymi odbiorcami podatnika są markety i kościoły. Wnioskodawca sprzedaje wyroby w opakowaniach jednostkowych od 0,5 litra do 5 litrów.

Obecnie Wnioskodawca zamierza nabywać naftę oświetleniową (CN 2710 19 25) ze składu podatkowego - rafinerii. Następnie zamierza przeznaczyć tę naftę do produkcji rozpałki do grilla lub oleju do lamp. Nafta zostanie zmieszana z benzyną specjalną CN 2710 11 25, której doda do 10% objętości wyrobu finalnego. Następnie rozleje do butelek i dostarczy marketom, które sprzedadzą ją bezpośrednim konsumentom. Nafta oświetleniowa zostanie zatem zużyta w procesie produkcji olejów do lamp i rozpałki do grilla. Te będą zaś zużyte do rozpalenia i oświetlenia produktów palnych.

Wnioskodawca chce skorzystać ze zwolnienia od akcyzy, gdyż oba wyroby będzie nabywał od składów podatkowych. Zgodnie więc z art. 32 ust. 3 pkt 1, skład podatkowy sprzeda Wnioskodawcy wyrób jako do podmiotu zużywającego. Zgodnie z ust. 5 skład podatkowy - sprzedawca obejmie zabezpieczeniem akcyzowym dostawę do magazynu Wnioskodawcy. Wraz z towarem przemieszczany będzie dokument dostawy.

Wnioskodawca szczegółowo będzie ewidencjonował wszelkie dostawy nafty i benzyny specjalnej, ich wydanie do produkcji oraz całą sprzedaż. Całość tych wyrobów zostanie zużyta do produkcji rozpałki do grilla o olejów do lamp i świec. Ewidencja i jej forma przed pierwszą dostawą zostanie zgłoszona Naczelnikowi Urzędu Celnego. Będzie ona zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy ze względu na przeznaczenie, datę ich odbioru oraz informacje o dokumentach dostawy. Ewidencja ta będzie przechowywana przez Wnioskodawcę przez okres 5 lat od końca roku kalendarzowego w którym została sporządzona.

Po dostawie Wnioskodawca przedstawi dostawcy potwierdzenie zgłoszenie rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym. Następnie potwierdzi odbiór towaru na dokumencie dostawy. Wszelkie dokumenty rejestrowe Wnioskodawcy będą dostępne dla Sprzedawcy wyrobów.

Analizując przedstawiony opis zdarzenia przyszłego na tle brzmienia przepisu § 7 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, stwierdzić należy, iż wykorzystanie nafty wyłącznie do oświetlenia uprawnia do zastosowania zwolnienia od akcyzy. W tym miejscu należy wyjaśnić, iż zwolnienia należy interpretować ściśle zgodnie z wykładnią językową, gdyż są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania, i nie mogą być przedmiotem wykładni rozszerzającej.

W przedmiotowej sprawie oznacza to, iż jednym z warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w § 7 rozporządzenia, jest to, aby Wnioskodawca zużywał naftę bezpośrednio na cele oświetleniowe, np. w instalacjach świetlnych lub urządzeniach oświetlających.

W odniesieniu do produkcji przez Wnioskodawcę olejów do lamp i świec z użyciem nafty oświetleniowej stwierdzić należy, iż nafta ta nie zostaje bezpośrednio wykorzystana na cele, o których mowa w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Dodatkowo należy zauważyć, iż w odniesieniu do produkcji rozpałki do grilli przez Wnioskodawcę, w przekonaniu tut. organu nie można mówić nawet o pośrednim związku z celem oświetleniowym. Grill, to piekarnik z rożnem lub rusztem albo przenośny ruszt opalany węglem drzewnym, służący do pieczenia potraw bez użycia tłuszczu, nie zaś do oświetlania.

Tym samym wykorzystanie nafty do produkcji rozpałek do grilla lub do produkcji olejów do lamp i świec jest niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy na podstawie § 7 ww. rozporządzenia.

A zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało zwolnienie z podatku akcyzowego przy zakupie i sprzedaży nafty oświetleniowej do celów opisanych we wniosku.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a) ustawy, podmiotem zużywającym jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

W przepisie art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a) ustawy, wskazano, iż podmiot zużywający jest to taki podmiot, który zużywa wyroby akcyzowe na cele uprawniające do zwolnienia.

Powyższe wskazuje, iż Wnioskodawca nie może być uznany za podmiot zużywający w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy, jeśli zużywa naftę w procesie produkcji rozpałki do grilla i olejów do lamp i świec, gdyż zastosowanie zwolnienia od akcyzy dla nafty wykorzystywanej do produkcji rozpałek do grilla lub do produkcji olejów do lamp i świec stanowiłoby rozszerzającą wykładnię przepisów § 7 cyt. wyżej rozporządzenia, co jak wskazano powyżej, nie może mieć zastosowania.

Reasumując powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, tut. organ pragnie zauważyć, iż nie znajdują one zastosowania w sprawie. Wyrok C-346/99 z dnia 10 czerwca 1999 r. dotyczył kwestii paliw lotniczych, natomiast wyrok C-437/01 z dnia 25 września 2003 r. dotyczył olei smarowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.