IBPP3/443-844/08/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2008 r. (data wpływu 6 października 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 grudnia 2008 r. (data wpływu 3 grudnia 2008 r. i 8 grudnia 2008 r.) oraz pismem z dnia 15 grudnia 2008 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków, które zostały wybudowane w 1965 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 października 2008 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 3 grudnia 2008 r. i 15 grudnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków, które zostały wybudowane w 1965 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest przedsiębiorstwem, którego podstawowym przedmiotem działalności zgodnie z art. 27 ustawy o restrukturyzacji górnictwa węgla kamiennego w latach 2003-2006 (Dz. U. Nr 210, poz. 2037 z 2003 r.) oraz art. 8 ustawy o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego w latach 2008-2015 (Dz. U. Nr 192, poz. 1379 z 2007 r.), jest prowadzenie likwidacji kopalni, zabezpieczenie kopalń sąsiednich przed zagrożeniem wodnym, gazowym oraz pożarowym, w trakcie i po zakończeniu likwidacji kopalni, zagospodarowywanie majątku likwidowanej kopalni, zbędnego majątku przedsiębiorstwa górniczego, tworzenie nowych miejsc pracy w szczególności dla pracowników likwidowanej kopalni. Zadania te wykonywane są z dotacji budżetu państwa oraz innych źródeł finansowania.

W każdym roku budżetowym Spółka otrzymuje dotację budżetową na wykonywanie określonych zadań.

W celu wykonania zadań określonych przepisami wyżej wymienionych ustaw, Spółka dnia 31 grudnia 2004 r. kupiła składniki mienia całkowicie likwidowanej kopalni w B. za symboliczną cenę 1 zł plus podatek VAT 0,22 zł oraz składniki mienia likwidowanej kopalni w K. za symboliczną cenę 1 zł plus podatek VAT 0,22 zł. Zgodnie z aktami notarialnymi Spółka kupiła składniki mienia zobowiązując się jednocześnie się do przeprowadzenia likwidacji zakładów górniczych zgodnie z art. 80 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. prawo geologiczne i górnicze w zakresie objętym programami likwidacji tych zakładów.

Gdyby przedmiotowe składniki majątku Spółka zakupiła nie za symboliczną cenę 1,22 zł, a w oparciu o cenę rynkową wówczas składniki te byłyby towarami używanymi, ponieważ zostały wybudowane w latach kiedy w Polsce nie było jeszcze podatku od towarów i usług. Cena symboliczna została ustalona po uwzględnieniu kosztów likwidacji, które w przypadku składników majątkowych kopalni w B. przewyższała wartość tych składników. Zakupione składniki mienia nie były przeznaczone do wykonywania czynności opodatkowanych lecz do likwidacji prowadzonej przez Spółkę ze środków dotacji budżetowej. W związku z powyższym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Likwidacja powyżej opisanych składników majątkowych została zakończona w 2006 r.

Aktualnie Spółka sprzedaje (pozostałe) niektóre z wyżej wymienionych niezlikwidowanych składników majątkowych, którymi są np.

Wezwaniem z dnia 27 listopada 2008 r. tut. Organ wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku poprzez wskazanie:

* czy w odniesieniu do budynku wydzierżawianego przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części,

* czy przed wprowadzeniem ww. budynków do ewidencji środków trwałych lub w trakcie ich użytkowania, Wnioskodawca poniósł wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej i miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków.

Wnioskodawca pismem z dnia 3 grudnia 2008 r. uzupełnił stan faktyczny w następujący sposób:

W odniesieniu do budynku wydzierżawionego, Spółka uznała, że nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, ponieważ Spółka prowadzi działalność likwidacyjną i budynek ten nie był przeznaczony do czynności opodatkowanych, lecz miał służyć likwidacji zgodnie z aktem notarialnym i planem likwidacji zakładu górniczego. W księgach rachunkowych Spółki przedmiotowy budynek jako jeden z wielu składników zakupionych łącznie za cenę 1,22 zł został zakwalifikowany jako towar. W celu objęcia ewidencją księgową przyjęto dla tego samego aktu notarialnego cenę ewidencyjną po 1 zł W trakcie prowadzenia likwidacji Spółkę w okresie od 1 sierpnia 2005 r. do 31 czerwca 2006 r. dzierżawiła 300 m ² tj. część powierzchni tego budynku - cała powierzchnia wynosiła 1772,25 m ²

Budynek ten przed objęciem go ewidencją oraz w trakcie użytkowania nie był ulepszany w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie poniosła żadnych wydatków na jego ulepszenie.

Wnioskodawca pismem z dnia 15 grudnia 2008 r. uzupełnił stan faktyczny w następujący sposób:

Zgodnie z umową z dnia 30 sierpnia 2005 r. oraz aneksem Nr 1 do tej umowy z dnia 17 stycznia 2006 r. Spółka wynajmowała część powierzchni budynku warsztatu mechanicznego. Przedmiot najmu obejmował 300 m ² z ogólnej powierzchni budynku warsztatu mechanicznego 1 772,25 m ^2. Wynajem części powierzchni przedmiotowego budynku odbywał się zgodnie z wyżej wymienioną umową w okresie od 1 sierpnia 2005 r. do 31 sierpnia 2006 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu w przypadku dostawy budynku wybudowanego w 1965 r., zakupionego jako jeden z wielu składników majątkowych za symboliczną złotówkę, w którym Spółka nie wykonuje żadnych czynności opodatkowanych jest zwolnione z podatku VAT na podstawie par. 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów w związku z art. 43 ust. 1 pkt 2 na podstawie którego budynek ten jest towarem używanym, gdyż Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawcy mając na uwadze brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz rok wybudowania budynków tj. 1965 i 1985, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu w przypadku dostawy tych budynków jest zwolnione z podatku od towarów i usług, ponieważ zdaniem Spółki budynki te stanowią towar używany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów 1 usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast przez dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane rozumie się:

* budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat,

* pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Jednak w myśl art. 43 ust. 6 ustawy o VAT zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

Użycie w tym przepisie sformułowania "użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych" wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację.

Zatem, aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 wyłączający zwolnienie od podatku VAT znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

Z cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wynika, iż zwolnienie od podatku obejmuje dostawę towarów używanych, przy zakupie których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Celem tej regulacji jest unikanie faktycznego podwójnego opodatkowania, które miałoby miejsce w sytuacji, gdy podatnik - ponoszący faktyczny ciężar podatku przy nabyciu towarów - musiałby obciążyć podatkiem te same towary również przy ich zbyciu.

Wskazać należy również, że możliwość odliczenia choćby części podatku naliczonego przy nabyciu towarów pozbawia podatnika uprawnienia do zastosowania zwolnienia od podatku.

Kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy art. 86 ww. ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, czy też jak określa to przepis ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego).

Stąd też możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika VAT (wykonującego czynności opodatkowane). Tylko bowiem podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Chodzi tutaj oczywiście o podatnika w tym rozumieniu, jakie przyjęte jest w art. 15 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust.l i 2 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy przyjmuje zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem,

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Zauważyć również należy, iż dla prawa do odliczenia nie ma także znaczenia źródło finansowania wydatków na nabycie towarów i usług w tym podatku naliczonego. Także pokrycie tych wydatków (podatku naliczonego) nie z własnych środków podatnika nie pozbawia go prawa do odliczenia podatku.

W szczególności pokrycie wydatków na nabycie towarów i usług dotacjami nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia. Sam fakt otrzymania dotacji nie rodzi bezpośrednich skutków w zakresie odliczania podatku naliczonego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 31 grudnia 2004 r. nabył składniki mienia całkowicie likwidowanej kopalni w B. za symboliczną cenę 1 zł plus podatek VAT 0,22 zł oraz składniki mienia likwidowanej kopalni w K. za symboliczną cenę 1 zł plus podatek VAT 0,22 zł. Zgodnie z aktami notarialnym Spółka kupiła składniki mienia zobowiązując się jednocześnie się do przeprowadzenia likwidacji zakładów górniczych zgodnie z art. 80 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. prawo geologiczne i górnicze w zakresie objętym programami likwidacji tych zakładów. Aktualnie Wnioskodawca sprzedaje (pozostałe) niezlikwidowane składniki majątkowe tj. prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków trwale z tym gruntem związanych, które to budynki zostały wybudowane w 1965 r. i których nabycie zostało przez zbywcę opodatkowane 22% stawką podatku VAT.

W księgach rachunkowych Wnioskodawcy przedmiotowy budynek jako jeden z wielu składników zakupionych łącznie za cenę 1,22 zł został zakwalifikowany jako towar.

Z powyższego wynika, iż przedmiotowy budynek został zaliczony przez Wnioskodawcę do towarów przeznaczonych do sprzedaży. Ponieważ sprzedaż budynku stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu cyt. wyżej przepisów art. 7 ust.l ww. ustawy. Przy czym zauważyć należy, iż dostawa budynku podlega opodatkowaniu stawką 22% stosownie do postanowień art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zatem w świetle cyt. wyżej przepisów art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości.

Skoro więc Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowego budynku, jego późniejsza dostawa nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT dla towarów używanych, bowiem nie został spełniony podstawowy warunek w postaci braku prawa do odliczenia.

Z kolei kwestię zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkami i budowlami rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w myśl których w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, iż do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków i budowli jest opodatkowana 22% stawką podatku VAT, taką samą stawką opodatkowane jest również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym obiekty te są posadowione.

Zatem zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego ww. budynkiem podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku VAT na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29 ust. 5 tej ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Powyższą interpretację wydano przy założeniu, że nabycie przez Wnioskodawcę przedmiotowego budynku zostało prawidłowo opodatkowane przez zbywcę tego budynku.

Dodatkowo informuje się, iż ocenę stanowiska Wnioskodawcy dokonano w oparciu o stan prawny obowiązujący do dnia 30 listopada 2008 r. Z dniem 1 grudnia 2008 r. wchodzą w życie przepisy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), z zastrzeżeniem przepisów wymienionych w art. 15 tejże ustawy, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. W związku z powyższym od dnia 1 stycznia 2009 r. zmianie ulegają m.in. przepisy art. 43 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej:

* prawa do odliczenia podatku naliczonego,

* zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynku poczekalni i portierni

zawarta została w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.