IBPP3/443-828/11/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wykorzystania na terenie składu podatkowego frakcji próżniowych w procesie produkcji olejów mineralnych - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2011 r. został złożony ww. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wykorzystania na terenie składu podatkowego frakcji próżniowych w procesie produkcji olejów mineralnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej "Spółka") jest producentem i dystrybutorem środków smarnych. W związku z prowadzoną działalnością, Spółka w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy, w prowadzonych przez siebie składach podatkowych produkuje i przetwarza wyroby akcyzowe.

Wnioskodawca w swoich zakładach produkcyjnych wytwarza m.in. oleje mineralne sklasyfikowane pod kodami CN 27101981, 27101983, 27101987; 27101991; 27101993 oraz 27101999, przeznaczone do celów innych niż opałowe lub napędowe (dalej "oleje mineralne").

Oferta produktowa Spółki w zakresie ww. olejów mineralnych obejmuje:

* oleje dla motoryzacji,

* oleje do silników samochodów ciężarowych i autobusów,

* oleje dla rolnictwa, leśnictwa i ogrodnictwa,

* oleje do maszyn budowlanych i ciężkiego sprzętu,

* oleje przemysłowe (hydrauliczne, sprężarkowe, przekładniowe, hartownicze),

* oleje technologiczne (emulgujące, antyadhezyjne, obróbcze),

* oleje bazowe.

Wyżej wymienione oleje mineralne są przeznaczone do:

* smarowania silników,

* innych celów przemysłowych (hydraulicznych, przekładniowych, sprężarkowych, obróbczych, itp.).

Wyżej wymienione oleje mineralne nie są przeznaczone do celów napędowych lub opałowych.

Do produkcji wyżej wskazanych olejów mineralnych Spółka zużywa różne wyroby, w tym m.in. frakcje próżniowe sklasyfikowane pod kodem CN 2710 19 63 (dalej "frakcje próżniowe"). Frakcje próżniowe są zużywane w procesie produkcji olejów mineralnych bezpośrednio jako surowce / komponenty.

Frakcje próżniowe są nabywane przez Spółkę i przemieszczane do składu podatkowego Spółki w którym są składowane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Również na terenie tego składu podatkowego ma miejsce zużycie frakcji próżniowych w wieloetapowym procesie produkcji olejów mineralnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy frakcje próżniowe podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w przypadku wykorzystania ich na terenie składu podatkowego w procesie produkcji olejów mineralnych przeznaczonych do celów innych niż opałowe lub napędowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku zużycia frakcji próżniowych na terenie składu podatkowego w procesie produkcji olejów mineralnych przeznaczonych do celów innych niż opałowe lub napędowe nie powstaje zobowiązanie podatkowe oraz wygasa obowiązek podatkowy w stosunku do tych frakcji.

Przepisy krajowe

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009, nr 3, poz. 11 z późn. zm., dalej.ustawa akcyzowa") opodatkowaniu podatkiem akcyzowym (dalej akcyza") podlegają wyroby akcyzowe oraz samochody osobowe. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej pojęcie wyroby akcyzowe oznacza "wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 1 do ustawy". Załącznik nr 1, zawierający wykaz wyrobów akcyzowych w pozycji 27 wskazuje produkty sklasyfikowane pod kodem CN 2710, opisane jako "oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe". Określenie katalogu wyrobów energetycznych wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, możliwe jest na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. tej ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 1, "do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby (...) objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715".

Zestawienie powyższych regulacji prowadzi do konkluzji, iż frakcje próżniowe oraz produkowane z nich oleje mineralne uznawane są, na gruncie ustawy akcyzowej, za wyroby energetyczne, w tym także gdy nie są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

Przepisy ustawy akcyzowej w sposób szczegółowy określają katalog przedmiotu opodatkowania oraz moment powstania obowiązku podatkowego. I tak, w art. 8 ustawy akcyzowej wyliczone zostały czynności, których dokonanie będzie skutkować opodatkowaniem wyrobów akcyzowych, przy czym w stosunku do energii elektrycznej i samochodów osobowych katalog ten został określony odrębnie. Zgodnie z ust. 4 "przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów".

Dalej, art. 10 w sposób kompleksowy reguluje kwestię powstawania obowiązku podatkowego w przypadku wykonania czynności i zaistnienia stanów faktycznych podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wspomniane wyroby akcyzowe.

Powyższe przepisy należy stosować jednak z uwzględnieniem możliwości stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, która została uregulowana w art. 40 i nast. ustawy akcyzowej. Procedura te może mieć zastosowanie, zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej m.in. w sytuacjach gdy wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym. Procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się w szczególności do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy. Załącznik nr 2 pod pozycją 20 zawiera wyroby sklasyfikowane pod kodem CN od 271011 do 27101969, określone jako "oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów".

Prawidłowe stosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy skutkować będzie zawieszeniem możliwości powstania zobowiązania podatkowego, tak długo jak procedura nie zostanie zakończona. Niemniej jednak, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy także może skutkować - pod pewnymi warunkami - brakiem obowiązku zapłaty podatku. Sytuacja wiązać się będzie z wygaśnięciem obowiązku podatkowego zgodnie z art. 42 ustawy akcyzowej - przepis ten reguluje bowiem możliwość! zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy i skutki tego zdarzenia.

I tak, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej "zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy, gdy zużyto wyrób akcyzowy do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego, również w ramach procesów służących bezpośrednio produkcji tego wyrobu".

Ustawodawca, wprowadzając regulacje art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej przewidział jednak, iż określone w niej zużycia wyrobów akcyzowych nie powinny w rzeczywistości doprowadzić do powstania wymagalności (obowiązku zapłaty) podatku akcyzowego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy zużycie frakcji próżniowych w składzie podatkowym w procesie produkcji olejów mineralnych prowadzi do wygaśnięcia obowiązku podatkowego i braku obowiązku zapłaty podatku (brak zobowiązania podatkowego), nawet gdy oleje te przeznaczone są na cele inne niż opałowe lub napędowe. Powyższy wniosek znajduje zastosowanie również w sytuacji przyjęcia, iż zużycie frakcji próżniowych w procesie produkcji olejów mineralnych przeznaczonych do celów innych niż opałowe lub napędowe skutkuje uznaniem, że frakcje próżniowe przeznaczone są także do celów innych niż opałowe lub napędowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626) wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W przedmiotowym załączniku nr 1 (Wykaz wyrobów akcyzowych) pod poz. 27 zostały wymienione wyroby o kodzie 2710 - oleje ropy naftowej i oleje otrzymane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej nie wymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Jednocześnie wyrób, o kodzie CN 2710 19 63 (frakcja próżniowa) objęty przedmiotowym wnioskiem zawiera się w pozycji 20 załącznika nr 2 do ustawy stanowiącym wykaz wyrobów, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o którym mowa w dyrektywie rady 92/12/EWG.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, iż Wnioskodawca wyrób o kodzie CN 2710 19 63 (frakcję próżniową) nabywa w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do własnego składu podatkowego, w którym wyrób ten wykorzystywany jest do produkcji olejów mineralnych o kodach CN 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 87; 2710 19 91; 2710 19 93 oraz 2710 19 99 (wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 1 do ustawy), przeznaczonych do celów innych niż opałowe lub napędowe.

Z powyższego wynika, iż Wnioskodawca produkuje ww. oleje mineralne (wyroby akcyzowe), względem których zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy, a do obliczenia wysokości tego zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy - art. 45 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy.

Przedmiotem pytania Spółki jest czy ww. frakcja próżniowa nabywana przez Wnioskodawcę w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i wykorzystywana w składzie podatkowym do produkcji innych wyrobów akcyzowych (olejów mineralnych), które przeznaczone są do celów innych niż opałowe lub napędowe, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, iż w stosunku do nabywanej w procedurze zawieszenia poboru akcyzy frakcji próżniowej obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy powstaje na gruncie art. 10 ust. 1 ww. ustawy w związku czynnością, o której mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, czyli w związku z wprowadzeniem wyrobów akcyzowych do składu podatkowego. Ponieważ jednak frakcja próżniowa w składzie podatkowym Wnioskodawcy objęta jest procedurą zawieszenia poboru akcyzy, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe. Zobowiązanie to w stosunku do nabytej frakcji próżniowej, w myśl powołanego wyżej art. 45 ust. 1 ustawy, powstanie dopiero w momencie zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy wyroby akcyzowe oznaczone kodem CN 2710 19 63 są wyrobami energetycznymi. Wyroby te mogą mieć zatem różną stawkę akcyzy, w zależności od przeznaczenia. Jeżeli są one przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, to zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy, określona dla nich stawka akcyzy wynosi 0 zł W przypadku przeznaczenia przedmiotowych wyrobów do użycia, oferowania na sprzedaż lub używania do napędu silników spalinowych - zastosowanie znajdzie stawka akcyzy w wysokości 1.822,00 zł/1.000 l - art. 89 ust. 1 pkt 14 ustawy. Jednakże jak wskazano wcześniej, zastosowanie jednej z powyższych stawek dla opodatkowania ww. wyrobu nastąpi dopiero w momencie zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Powyższe oznacza, iż frakcja próżniowa znajdująca u Wnioskodawcy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w składzie podatkowym, nie jest jeszcze opodatkowana stawką akcyzy w wysokości 0 zł, gdyż w stosunku do niej z obowiązku podatkowego powstałego w związku z jej wprowadzeniem do składu podatkowego, nie powstało jeszcze zobowiązanie podatkowe. Stawka ta może być zastosowana dopiero w momencie wyprowadzenia frakcji próżniowej o kodzie CN 2710 19 63 ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy do celów, o których mowa w art. 89 ust. 2 ustawy. Co do zasady bowiem, zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

Powyższa ogólna zasada w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie ma zastosowania, gdyż jak Wnioskodawca wskazał, przedmiotową frakcje próżniową nie wyprowadza ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy lecz zużywa w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do produkcji olejów mineralnych o kodach CN 2710 19 81, 2710 19 83, 2710 19 87; 2710 19 91; 2710 19 93 oraz 2710 19 99.

Mając zatem na względzie, iż Wnioskodawca zużywa w składzie podatkowym w procedurze zawieszenia poboru akcyzy przedmiotową frakcję próżniową do wytworzenia innych wyrobów akcyzowym, w sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 42 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, stanowiący, iż "zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy nastąpi z dniem zużycia wyrobu akcyzowego w składzie podatkowym; zobowiązanie podatkowe nie powstaje i wygasa obowiązek podatkowy, gdy zużyto wyrób akcyzowy do wyprodukowania innego wyrobu akcyzowego, również w ramach procesów służących bezpośrednio produkcji tego wyrobu; (...)".

Powyższe oznacza, że zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy w przedmiotowej sprawie następuje, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, z dniem zużycia frakcji próżniowej o kodzie CN 2710 19 63 do wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych o wskazanych we wniosku kodach. W takim przypadku jednak jak stanowi wskazy przepis nie powstaje zobowiązanie podatkowe (określone w art. 45 ust. 1 ustawy), a powstały (na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy) obowiązek podatkowy wygasa.

W miejscu tym zauważyć należy, iż dla powyższego bez znaczenia jest czy gotowe wyroby akcyzowe, do produkcji których zużyto przedmiotową frakcję próżniową, zostaną w momencie zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy objęte pozytywną stawką akcyzy, o której mowa, w art. 89 ust. 11 ustawy czy też będą przeznaczone do celów objętych zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że w wyniku zużycia frakcji próżniowej na terenie składu podatkowego w procesie produkcji olejów mineralnych (wyrobów akcyzowych) nie powstaje zobowiązanie podatkowego oraz wygasa obowiązek podatkowy w stosunku do tej frakcji, należało uznać za prawidłowe.

Należy jednak mieć na uwadze, iż powyższe nie ma związku z opodatkowaniem gotowych wyrobów akcyzowych (powstałych olejów mineralnych) wyprowadzanych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy ze składu podatkowego, jak również, co wykazano wyżej, w sprawie ma zastosowanie art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, a nie powołany przez Wnioskodawcę art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej inrepretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.