IBPP3/443-821/11/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2011 r. (data wpływu 20 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2011 r. (data wpływu 18 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lipca 2011 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 października 2011 r. (data wpływu 18 października 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 10 października 2011 r. znak IBPP3/443-821/11/IK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca ma wątpliwości, w których pozycjach deklaracji VAT-7 i deklaracji VAT-UE należy wykazać faktury (sprzedaż) wystawiane dla kontrahenta zagranicznego (z Niemiec) za wynajem pracowników do budowy autostrad. Faktury Wnioskodawca wystawia w EURO z dopiskiem nie podlega VAT - do rozliczenia podatku zobowiązany jest nabywca". Krajowa Informacja Podatkowa stwierdziła, że usługi "nie wyjeżdżają z kraju" dlatego nie powinny być wykazywane w poz. 21 i 22 tylko w poz. 41. Sprzedaż jednak dotyczy kontrahenta zagranicznego więc należy je wykazać w VAT-UE. Urząd skarbowy twierdzi, że poz. 41 deklaracji VAT-7 przeznaczona jest dla sprzedaży krajowej np. sprzedaży złomu i to co jest w niej wykazywane nie powinno znaleźć się w VAT-UE. Wnioskodawca chcąc uniknąć korekt ww. deklaracji prosi o wydanie interpretacji w tej sprawie.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W których pozycjach deklaracji VAT-7 i VAT-UE wykazywać powyższą sprzedaż.

Zdaniem Wnioskodawcy, do rozliczenia podatku VAT zobowiązany jest nabywca, a w druku VAT-UE (wersja 2) powyższą sprzedaż należy wykazywać w części E. W deklaracji VAT-7 Wnioskodawca wykazuje tę sprzedaż w pozycji 41 (zgodnie z zaleceniem KIP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W celu określenia, czy konkretne usługi, podlegają opodatkowaniu w Polsce, należy ustalić miejsce świadczenia tych usług. Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Wprowadzenie takiego rozwiązania ma przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi.

Z powyższego wynika, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu są wykonywane.

Kwestia pojęcia nieruchomości została poruszona w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 Heger Rudi GmbH przeciwko Finanzamt Graz-Stadt, w którym wskazano, iż "jedną z jej istotnych cech jest to, iż jest związana z określoną częścią powierzchni ziemi. W tym względzie Trybunał orzekł już, że trwale wydzielony teren, nawet gdy pokryty jest wodą, może zostać zakwalifikowany jako nieruchomość".

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca niemieckiej firmie wynajmuje pracowników do budowy autostrady. Budowa autostrady ma miejsce w Polsce. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność przed niemiecka firmą za jakość wykonania poleceń i nałożonych zadań.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny sprawy oraz wyżej cytowane przepisy wskazać należy, że usługa świadczona przed Wnioskodawcę jest związana z nieruchomością, bowiem wynajem tych pracowników związany jest z budową autostrady położonej w Polsce. Budowa autostrady jest niewątpliwie związana z określoną częścią powierzchni ziemi.

W świetle powyższego miejscem świadczenia przedmiotowych usług a zarazem miejscem opodatkowania jest miejsce położenia nieruchomości czyli Polska.

Natomiast w kwestii wykazania świadczenia przedmiotowej usługi w deklaracji VAT-7 oraz deklaracji VAT-UE, należy wskazać co następuje:

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Natomiast w myśl art. 100 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych:

Z powyższego wynika zatem, że informację podsumowującą składają podatnicy zarejestrowani VAT UE, którzy dokonują wewnątrzwspólnotowych dostaw i nabyć towarów oraz świadczą usługi, do których stosuje się art. 28b w przypadkach określonych ww. przepisem.

Z ww. przepisu wynika natomiast, iż obowiązek składania informacji podsumowujących nie mają podatnicy świadczący usługi związane z nieruchomościami, do których ma zastosowanie art. 28e ustawy o VAT. Tym samym usługi świadczone przez Wnioskodawcę jako związane z nieruchomością (budowa autostrady w Polsce), nie podlegają wykazaniu w informacji podsumowującej VAT - UE.

Z kolei z objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D) zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333) wynika, że:

W wierszu 6 "Dostawa towarów oraz świadczenie usług, na terytorium kraju, opodatkowane stawką odpowiednio 22% albo 23%" w poz. 29 wykazuje się podstawę opodatkowania transakcji opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 146a pkt 1 ustawy, tj. stawką 23%, a w poz. 30 - podatek należny od tych transakcji. W wierszu tym wykazuje się również transakcje opodatkowane wg stawki 22% (podstawa opodatkowania i podatek należny), jeżeli zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, wystąpił taki przypadek, a także uwzględniane są korekty takich transakcji, jeżeli mają wpływ na rozliczenie podatku należnego w okresie, za który składana jest deklaracja.

W poz. 21 "Dostawa towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju" wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W poz. tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju. Zaś w poz. 22 "2a w tym świadczenie usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy" wykazuje się świadczenie usług, o których jest mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Natomiast poz. 41 "Dostawa towarów oraz świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca" wypełniają dostawca i nabywca, a poz. 42 wypełnia tylko nabywca, jeżeli zgodnie z art. 17 ustawy nabywca jest podatnikiem z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak powyżej wykazano Wnioskodawca świadczy usługę związaną z nieruchomością, która opodatkowana jest w kraju położenia nieruchomości, w przedmiotowej sprawie w Polsce, niezależnie od faktu, iż usługobiorca posiada siedzibę na terytorium Niemiec. Zatem skoro miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest terytorium kraju to usługi tej nie wykazuje się w poz. 41 deklaracji VAT - 7. Równocześnie Wnioskodawca z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi nie składa w urzędzie skarbowym informacji podsumowującej, bowiem do usługi wynajmu pracowników do budowy autostrady nie stosuje się art. 28b lecz art. 28e ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca winien rozliczyć podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług jako świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką właściwą dla tego rodzaju usług w kraju.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie deklarowania świadczonych usług należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.