IBPP3/443-785/08/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2008 r. (data wpływu 10 listopada 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2009 r. (data wpływu 30 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości obejmującej 4 działki gruntu objęte jedną księgą wieczystą - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości obejmującej 4 działki gruntu objęte jedną księgą wieczystą.

Pismem z dnia 14 stycznia 2009 r. znak IBPP3/443-785/08/IK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku ORD-IN. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 stycznia 2009 r. (data wpływu 30 stycznia 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka dokonała sprzedaży, na rzecz jednego nabywcy, nieruchomości obejmującej 4 działki gruntu objęte jedną wspólną księgą wieczystą położone w tym samym miejscu, graniczące ze sobą i stanowiące jednolity kompleks gospodarczy pod realizację określonego celu inwestycyjnego. W skład przedmiotowej nieruchomości wchodziły dwie działki niezabudowane oraz dwie działki zabudowane budynkami stanowiącymi towar używany zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Spółka potraktowała całą nieruchomość jako zabudowaną i zastosowała zwolnienie z podatku VAT.

W uzupełnieniu z dnia 22 stycznia 2009 r. Wnioskodawca wskazał, iż gmina nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego, natomiast w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania gminy teren dwóch niezabudowanych działek gruntu, które wchodzą w skład tej nieruchomości objętej jedną księgą wieczystą podobnie jak teren dwóch zabudowanych działek gruntu, które wchodzą w skład tej nieruchomości zakwalifikowano jako tereny zachowujące dotychczasowe funkcje, oraz jako zdewastowane tereny wymagające działań rewitalizacyjnych.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który utracił moc z końcem 2003 r. teren dwóch niezabudowanych działek gruntu, które wchodzą w skład tej nieruchomości zakwalifikowano do strefy II/III - "tereny zurbanizowane, mieszkaniowo-usługowe". Również teren dwóch działek gruntu zabudowanych budynkami stanowiącymi, zgodnie z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT z dnia 11 marca 2004 r. "towar używany" i wchodzący w skład tej nieruchomości w planie, który utracił moc z końcem 2003 r. zakwalifikowano do strefy II/III - "tereny zurbanizowane, mieszkaniowo usługowe".

Do chwili obecnej nie został uchwalony plan przestrzennego zagospodarowania dla rejonu obejmującego przedmiotowa nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka miała prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT w stosunku do wszystkich działek gruntu objętych jedną księgą wieczystą i stanowiących jedną nieruchomość mimo, że niektóre z działek stanowiących część składową nieruchomości były niezabudowane.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dostawa gruntu, na którym posadowiony jest obiekt używany korzysta ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43. Nabywający zakupił nie 4 działki oddzielnie, lecz jedną nieruchomość obejmującą 4 działki gruntu położone w tym samym miejscu, graniczące ze sobą i stanowiące jednolity kompleks gospodarczy pod realizację określonego celu inwestycyjnego, objęte wspólna księgą wieczystą. Zgodnie z przyjętym w praktyce poglądem prawnym ustalono, że w przypadku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu kilka działek objętych tą samą księgą wieczystą, graniczących ze sobą i ściśle powiązanych gospodarczo przyjmuje się, że jeśli co najmniej jedna działka gruntu jest zabudowana to cała nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży jest nieruchomością zabudowaną. Nadmienić należy, iż Sąd Rejonowy założył na rzecz nabywcy nową księgę wieczystą na całą nieruchomość obejmującą przedmiotowe działki jako nieruchomość zabudowaną. Powyższy pogląd podzielają również w praktyce notariusze wywodząc go z przepisów ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361). Jak wynika z art. 1 ustawy i komentarza do niej Stanisława Rudnickiego, wydanie 3 wg stanu prawnego na 1 marca 2004 r., księgi wieczyste prowadzi się dla nieruchomości. Nieruchomości mogą być gruntowe (niezabudowane) i budynkowe (zabudowane), jeśli na obszarze nieruchomości posadowione są budynki, stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności, trwale z gruntem związane. Księgi wieczyste prowadzi się dla nieruchomości obejmującej jedna działkę gruntu lub większą ilość działek gruntu. Działka gruntu jest podstawową jednostką geodezyjną w rozumieniu przepisów o ewidencji gruntów i budynków. Może być ona samodzielną nieruchomością, jeśli prowadzi się dla niej odrębną księgę wieczystą albo stanowi część nieruchomości składającej się z kilku działek. O tym czy ma się do czynienia z jedną nieruchomością w rozumieniu art. 1 ustawy, decyduje liczba ksiąg wieczystych urządzonych dla niej. W przypadku gdy jedną księgę wieczystą prowadzi się dla nieruchomości obejmującej większą ilość działek gruntu o zabudowie nieruchomości przesądza fakt, że na jej obszarze na którejkolwiek działce posadowione są budynki trwale z gruntem związane i w praktyce nie ma znaczenia, czy zabudowa ta jest na wszystkich działkach gruntu czy tylko na niektórych działkach gruntu wchodzących w skład tej nieruchomości. Zgodnie z przepisami wieczystoksięgowymi nieruchomość jest niezabudowana lub zabudowana, natomiast nie może być częściowo zabudowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedmiotem dostawy są 4 działki w tym dwie niezabudowane oraz dwie zabudowane budynkami stanowiącymi towar używany w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, objęte jedną księgą wieczystą.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 58 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (tekst jedn. - Dz. U. z 2001 r. Nr 124 poz. 1361) Minister Sprawiedliwości, w drodze rozporządzenia określi szczegółowy sposób prowadzenia ksiąg wieczystych, wzory ksiąg wieczystych oraz szczegółową treść i sposób dokonywania wpisów w księgach wieczystych.

Jak stanowi § 36 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 17 września 2001 r. w sprawie prowadzenia ksiąg wieczystych i zbiorów dokumentów (Dz. U. Nr 102, poz. 1122 z późn. zm.) część nieruchomości może być odłączona tylko wtedy, gdy zostaną przedstawione dokumenty stanowiące podstawę oznaczenia nieruchomości zarówno co do części odłączonej, jak i co do części pozostałej. Nie narusza to ograniczeń podziału nieruchomości określonych w przepisach szczególnych. W razie odłączenia części nieruchomości zakłada się dla tej części osobną księgę wieczystą, chyba że ma ona być połączona z inną nieruchomością, dla której księga jest już prowadzona.

Bez wpływu zatem na przedstawione zdarzenie przyszłe pozostaje fakt, że ww. ustawa o księgach wieczystych i hipotece traktuje przedmiotową nieruchomość gruntową składającą się z kilku działek jako jedną nieruchomość, objętą jedną księgą wieczystą, bowiem każda jej część może być przedmiotem odrębnego obrotu. Objęcie nieruchomości składającej się z kilku działek jedną księgą wieczystą nie ogranicza możliwości dokonania wydzielenia, odłączenia części nieruchomości i założenia dla niej nowej księgi wieczystej.

W odniesieniu do dostawy dwóch działek zabudowanych budynkami, które Wnioskodawca wskazał, iż są one towarami używanymi zastosowanie będą miały przepisy art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2 rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli do końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Jednak w myśl art. 43 ust. 6 ustawy o VAT zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

Z kolei kwestię dostawy gruntu, na którym położone są budynki rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Na podstawie ww. przepisów oraz przedstawionego stanu prawnego zawartego we wniosku, dotyczącego sprzedaży 2 działek zabudowanych budynkami stanowiącymi towary używane w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy w sytuacji gdy nie wystąpiła przesłanka, o której mowa w art. 43 ust. 6 ww. ustawy, należy stwierdzić, iż zasadnym jest zastosowanie zwolnienia przedmiotowego.

Natomiast w odniesieniu do dostawy pozostałych dwóch działek niezabudowanych zauważyć należy co następuje:

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT lub obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są grunty zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. Zgodnie z ustawą z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań. Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej - przeznaczony pod zabudowę. W przypadku jego braku zgodnie z art. 4 ust. 2 tej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 1 ww. ustawy w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych (art. 9 ust. 4).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy teren dwóch niezabudowanych działek gruntu, które wchodzą w skład nieruchomości objętej jedną ksiegą wieczysta zakwalifikowane zostały jako tereny zachowujące dotychczasowe funkcje oraz jako zdewastowane tereny wymagające działań rewitalizacyjnych. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który utracił moc w 2003 r. teren dwóch niezabudowanych działek zakwalifikowano do strefy II/III - "tereny zurbanizowane, mieszkaniowe-usługowe".

W świetle powyższego do dostawy dwóch niezabudowanych działek gruntu nie może mieć zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. W konsekwencji dostawa ww. działek gruntu podlega, stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu 22% stawka podatku VAT.

Reasumując dostawa dwóch działek zabudowanych budynkami stanowiącymi towary używane w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 29 ust. 5 ustawy. Natomiast dostawa dwóch działek niezabudowanych, stanowiących tereny budowlane winna podlegać na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu 22% stawka podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy wskazać, iż niniejsza interpretacja nie ocenia prawidłowości zakwalifikowania przez Wnioskodawcę budynków do towarów używanych, bowiem kwesta ta nie była przedmiotem zapytania. Fakt ten został więc potraktowany jako element stanu faktycznego. W związku z powyższym interpretacji udzielono przy założeniu, że przedmiotowe budynki są faktycznie towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocenę stanowiska Wnioskodawcy dokonano w oparciu o stan prawny obowiązujący do 30 listopada 2008 r. Z dniem 1 grudnia 2008 r. wchodzą w życie przepisy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), z zastrzeżeniem przepisów wymienionych w art. 15 tejże ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.