IBPP3/443-784/09/ŁW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2009 r. (data wpływu 27 lipca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 października 2009 r. (data wpływu 9 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktury dokumentującej sprzedaż o charakterze ciągłym w terminie do 7 dni m-ca następującego po miesiącu, w którym miały miejsca dostawy (pobieranie gazu ze zbiornika Wnioskodawcy do ogrzewania) - jest prawidłowe.

W dniu 27 lipca 2009 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 2 października 2009 r. (data wpływu 9 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktury dokumentującej sprzedaż o charakterze ciągłym w terminie do 7 dni m-ca następującego po miesiącu, w którym miały miejsca dostawy (pobieranie gazu ze zbiornika Wnioskodawcy do ogrzewania).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada rozlewnie gazu płynnego, będące składami podatkowymi w trzech lokalizacjach na terenie kraju. Wnioskodawca sprzedaje między innymi gaz płynny o kodach CN mieszczących się w zakresie od 2711 12 11 do 2711 19 00 podlegający zwolnieniu od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie do podmiotów zużywających bądź do podmiotów pośredniczących. Gaz płynny jest dostarczany ze składu podatkowego albo do zbiorników będących własnością Wnioskodawcy i dzierżawionych przez Klienta, albo do zbiorników będących własnością Klienta. Dostawa do Klienta jest dokonywana wraz z dokumentem dostawy wystawionym w trzech egzemplarzach przez skład podatkowy, gdzie jako odbiorca wskazany jest Klient. Po dokonaniu dostawy Klient otrzymuje fakturę za cały gaz będący przedmiotem dostawy z ustalonym terminem płatności. W większości przypadków termin płatności ustalony jest na 14 bądź 21 dni od daty wystawienia faktury. U części Klientów Wnioskodawca planuje zamontować system telemetryczny według wskazań którego będzie w stanie stwierdzić, jaka ilość gazu została zużyta przez Klienta w danym okresie. Termin płatności w takim przypadku byłby ustalony ratalnie w okresach miesięcznych w kwotach będących równowartością zużytego w danym miesiącu gazu płynnego przez Klienta.

Jednocześnie Wnioskodawca planuje wprowadzenie dwóch dodatkowych rozwiązań, aby stać się bardziej konkurencyjnym na rynku. W obydwu przypadkach dostawa będzie się odbywać ze składu podatkowego Wnioskodawcy do zbiornika, którego właścicielem jest Wnioskodawca, bądź do zbiornika dzierżawionego przez Wnioskodawcę od Klienta. Pierwsze z rozwiązań zakłada dostawę gazu płynnego, gdzie na dokumencie dostawy odbiorcą będzie nadal Wnioskodawca, ale zarejestrowany jako podmiot pośredniczący. Wnioskodawca będzie nadal właścicielem gazu płynnego znajdującego się w zbiorniku. Klient będzie pobierał gaz ze zbiornika zgodnie z zapotrzebowaniem. Wnioskodawca, jako podmiot pośredniczący, będzie wystawiać dokument dostawy oraz fakturę w trybach miesięcznych na podstawie odczytu licznika, czyli na ilość faktycznie pobraną przez Klienta w danym okresie rozliczeniowym do ogrzewania budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku dostawy gazu płynnego ze składu podatkowego do zbiornika będącego własnością Wnioskodawcy, bądź dzierżawionego przez Wnioskodawcę gdzie na całą dostawę jest wystawiany jeden dokument dostawy, gdzie odbiorcą będzie nadal Wnioskodawca, tylko jako podmiot pośredniczący, możliwe jest późniejsze wystawianie dokumentów dostawy wraz z fakturami dla ostatecznych odbiorców na podstawie odczytów z licznika telemetrycznego.

Odnośnie powyższego pytania Wnioskodawca wyjaśnił, iż w zakresie podatku VAT pytanie dotyczy wystawiania faktury dokumentującej sprzedaż o charakterze ciągłym w terminie do 7 dni m-ca następującego po miesiącu, w którym miały miejsca dostawy (pobieranie gazu ze zbiornika Wnioskodawcy do ogrzewania).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia MF w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich dokumentowania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, można na fakturze wskazać jedynie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, jeżeli jest to sprzedaż o charakterze ciągłym. Fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży. Spółka będzie zatem wystawiać faktury dla ostatecznego odbiorcy w terminie do 7 dni m-ca następującego po miesiącu, w którym miały miejsce dostawy (czyli pobieranie gazu przez Klienta ze zbiornika Spółki). Jednocześnie Wnioskodawca nie będzie wystawiać faktur w związku z przesunięciem gazu ze swojego składu podatkowego do zbiornika będącego własnością Wnioskodawcy, bądź przez niego dzierżawionego. Nie następuje bowiem wydanie towaru i przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy o VAT).

Ustawodawca przewidział szereg wyjątków od ogólnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Jeden z wyjątków dotyczy obowiązku podatkowego z tytułu dostawy m.in. gazu przewodowego.

Zgodnie z ust. 13 pkt 1 lit. a) ww. artykułu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

Jednakże powyżej wskazane odstępstwo od ogólnej zasady nie znajdzie zastosowanie w przedmiotowej sprawie, gdyż Wnioskodawca jest dostawcą gazu płynnego.

W myśl art. 106 ust. 1. ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z § 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

W przypadku gdy podatnik określa w fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4 ww. rozporządzenia, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Sprzedaż ciągła, czy też dostawa ciągła, nie jest pojęciem zdefiniowanym w ww. rozporządzeniu, ani w żadnej ustawie podatkowej. Wobec tego do jego zdefiniowania należy odwołać się do definicji słownikowej oraz pomocniczo do definicji zobowiązania ciągłego, wypracowanej przez doktrynę prawa cywilnego. Pojęcie ciągłości sprzedaży należy rozpatrywać zgodnie z zasadami prawa cywilnego, odnosząc je do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Znaczenie pojęcia ciągłości jest określane w słownikach języka polskiego następująco:

* w Małym Słowniku Języka Polskiego - Wydawnictwo Naukowe PWN - pod hasłem "ciągłość" zawarty jest zapis: "łączność, nieprzerywający się związek jakichś faktów, brak luk, przerw w czasie albo w przestrzeni",

* w Słowniku Języka Polskiego, pod red. Mieczysława Szymczaka wyraz "ciągły" określony jest jako: "dziejący się, odbywający się, trwający stale, nieustannie, bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały".

Z kolei w doktrynie prawa cywilnego zobowiązanie o charakterze ciągłym oznacza zobowiązanie, którego istota polega na trwałości stosunku cywilnoprawnego oraz roli czasu w tym stosunku. Zobowiązanie ciągłe trwa przez cały okres obowiązywania umowy i nie może zostać wypełnione inaczej jak przez upływ czasu na jaki umowa została zawarta.

W myśl powyższego, aby dostawy mogły być uważane za ciągłe, umowa o takie dostawy powinna spełniać następujące kryteria:

Kryteria te składają się na charakter relacji łączącej strony umowy o dostawy ciągłe. Relacja ta polega na ciągłej i nieprzerwanej więzi łączącej kontrahentów, zgodnie z którą jedna strona świadczy nieprzerwanie, na rzecz drugiej, przez określony w umowie okres czasu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym dostawa będzie się odbywać ze składu podatkowego Wnioskodawcy do zbiornika, którego właścicielem jest Wnioskodawca, bądź do zbiornika dzierżawionego przez Wnioskodawcę od Klienta. Wnioskodawca będzie właścicielem gazu płynnego znajdującego się w zbiorniku. Klient będzie pobierał gaz ze zbiornika zgodnie z zapotrzebowaniem. Wnioskodawca, jako podmiot pośredniczący, będzie wystawiać dokument dostawy oraz fakturę w trybach miesięcznych na podstawie odczytu licznika, czyli na ilość faktycznie pobraną przez Klienta w danym okresie rozliczeniowym do ogrzewania budynku.

Z przedstawionego zatem zdarzenia przyszłego wynika, iż przeniesienie praw do rozporządzania gazem jak właściciel z Wnioskodawcy na Klienta nastąpi w momencie poboru gazu ze zbiornika (art. 7 ust. 1 ww. ustawy). Dostawa gazu płynnego będzie mieć charakter dostawy ciągłej, bowiem Klient będzie pobierać gaz według swojego zapotrzebowania ze zbiornika w trakcie całego miesiąca. Natomiast Wnioskodawca będzie dostarczać systematycznie gaz płynny do zbiornika.

W świetle powyższego zastosowanie znajdzie § 9 ust. 2 ww. rozporządzenia, zgodnie z którym Wnioskodawca będzie zobowiązany udokumentować dostawę gazu płynnego do Klienta fakturą VAT w terminie nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca w którym dokonano sprzedaży (dostawy).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przyszłego.

Kwestię interpretacji przepisów w zakresie:

* podatku dochodowego od osób prawnych,

* podatku akcyzowego,

* podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania obowiązku podatkowego od całej wartości dostarczonego paliwa oraz wystawienia faktury w terminie 7 dni od momentu dostawy gazu do zbiornika klienta, bądź dzierżawionego przez klienta i ustalenia terminu płatności w trybach miesięcznych w zależności od faktycznie zużytego gazu,

* wystawiania faktury dokumentującej sprzedaż o charakterze ciągłym w terminie do 7 dni m-ca następującego po miesiącu, w którym miały miejsca dostawy (pobieranie gazu ze zbiornika Wnioskodawcy do ogrzewania),

zostały zawarte w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.