IBPP3/443-781/11/BWo - Zwolnienie z podatku VAT usług wsparcia świadczonych dla banku w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wsparcia świadczonych dla banku w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. uznaje się za prawidłowe.

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wsparcia świadczonych dla banku w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 10 czerwca 2011 r. znak IBPP3/443-402/11/BWo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (zwany dalej: "Spółką" lub "Wnioskodawcą") należy do międzynarodowej grupy bankowo-finansowej (dalej "Grupa"). Spółka jest jednym z wyspecjalizowanych podmiotów wydzielonych w celu optymalizacji kosztów Grupy. Zasadnicza działalność grupy koncentruje się w bankach do niej należących. Jednym z takich banków jest Bank S.A. (dalej: "Bank"). Bank w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje i świadczy na rzecz klientów detalicznych, małych i średnich firm, klientów korporacyjnych oraz instytucji (dalej: "Klienci), w szczególności, następujące usługi finansowe (produkty bankowe):

* rachunki bankowe (w tym walutowe);

* rachunki oszczędnościowe oraz lokaty terminowe;

* produkty kredytowe (linia kredytowa, karty kredytowe, pożyczki, kredyty hipoteczne):

* produkty finansowania handlu (gwarancje, akredytywy, inkasa);

* inne transakcje finansowe (np. opcje).

W ramach każdego banku z Grupy działają wyspecjalizowane działy realizujące czynności faktyczne związane z działalnością bankową. Grupa ze względów operacyjnych podjęła decyzję o wydzieleniu tych działów do wyspecjalizowanych podmiotów, będących odrębnymi od banków osobami prawnymi, którym powierzono wspieranie banków z Grupy poprzez wykonywanie czynności związanych z wybranymi operacjami bankowymi. Jednym z takich podmiotów jest od początku 2009 r. Wnioskodawca.

Zgodnie z przyjętym w Grupie rozwiązaniem, Spółka świadczy na rzecz Banku usługę wsparcia w procesie świadczenia usług finansowych (dalej: "Usługa"), na którą, w szczególności, składają się następujące czynności:

* realizacja przelewów wewnętrznych, zewnętrznych oraz płatności z rachunku klienta,

* realizacja innych dyspozycji klientów dotyczących rachunków (np. aktywacja bankowości elektronicznej dla danego rachunku, zmiana formy wyciągu lub innych danych/ustawień rachunku);

* zawieranie walutowych transakcji finansowych;

* otwarcie rachunku bankowego na wniosek klienta;

* realizacja dyspozycji utworzenia lokaty terminowej;

* realizacja transakcji na rachunkach inwestycyjnych;

* zdefiniowanie płatności w systemie bankowym (wprowadzenie danych dotyczących płatności do systemu bankowego);

* realizacja dyspozycji klientów dotyczących kart (np. zmiana okresu rozliczeniowego karty kredytowej, ustawienie automatycznej spłaty karty przelewem środków z rachunku klienta, blokada karty);

* aktywacja kart kredytowych w systemie bankowym;

* weryfikacja dyspozycji operacji na rachunku, karcie bądź innej dyspozycji;

* obsługa trudnego klienta (kontakt z klientem naruszającym warunki świadczenia danej usługi finansowej, przekazywanie odpowiednich danych zewnętrznym podmiotom lub instytucjom, sporządzanie pism);

* procesowanie wniosków kredytowych (w tym wstępna weryfikacja wniosku kredytowego);

* przygotowywanie dokumentów bankowych związanych ze świadczonymi usługami finansowymi (potwierdzenia realizacji transakcji, duplikaty wyciągów bankowych, zaświadczeń);

* monitorowanie transakcji dokonywanych przy użyciu kart oraz podejmowanie innych działań w celu zwiększenia bezpieczeństwa finansowego klientów;

* inne kontakty z klientem dotyczące świadczonych na jego rzecz usług finansowych (zarówno przychodzące jak i wychodzące np. w sytuacji braku możliwości realizacji dyspozycji przelewu, podejrzenia użycia karty przez osobę nieuprawnioną, powstania niedozwolonego salda ujemnego na rachunku; z informacją o zrealizowaniu dyspozycji bądź wniosku klienta);

* rozpatrywanie reklamacji składanych przez klientów, dotyczących usług finansowych.

Dodatkowo, w związku z posiadaną przez pracowników Wnioskodawcy wiedzą dotyczącą produktów oferowanych przez Bank niezbędną do świadczenia usługi, pracownicy Spółki udzielają klientom oraz potencjalnym klientom odpowiedzi na pytania dotyczące warunków oraz zasad funkcjonowania usług finansowych świadczonych przez Bank.

Spółka zwraca uwagę, iż jej pracownicy mają dostęp do systemów bankowych Banku, w tym tych wykorzystywanych do obsługi rachunków oraz kart klientów i wykonują w tych systemach rzeczywiste czynności, znajdujące odzwierciedlenie w sytuacji Klientów Banku. Do wykonywania niektórych czynności pracownicy Spółki wykorzystują również komunikację elektroniczną i/lub połączenia telefoniczne.

Należy podkreślić, że wyżej wymienione czynności spełniają definicję czynności bankowych w rozumieniu art. 6a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo Bankowe (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 685 z późn. zm.; dalej: "Prawo Bankowe"), a zatem Bank zobowiązany był do uzyskania zgody Komisji Nadzoru Finansowego na powierzenie wykonywania tych czynności przez Spółkę, lub dokonania zgłoszenia tego faktu Komisji.

Z tytułu świadczenia opisanej powyżej usługi wsparcia Bank wypłaca Spółce określone wynagrodzenie.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił:

Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, iż wykonując na rzecz Banku poszczególne czynności wymagające kontaktu z klientami Banku, Wnioskodawca działa w sposób skutkujący po stronie klientów Banku przekonaniem, że kontaktują się z pracownikiem Banku. Żadna z czynności wykonywanych w ramach Usługi będącej przedmiotem wniosku, nie jest związana z doradztwem lub ściąganiem długów.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca świadczy również usługi ściągania długów. Niemniej jednak usługi ściągania długów, podobnie jak wykonywane przez Wnioskodawcę inne usługi (np. księgowe) są traktowane przez Wnioskodawcę jako opodatkowane podstawową stawką podatku VAT. Tym samym, nie są one przedmiotem wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak zostało wskazane we wniosku świadczona przez Wnioskodawcę usługa stanowi kompleksową usługę określoną w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. lub co najmniej usługę, o której mowa w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie czynności wykonywane w ramach świadczonej przez niego usługi są specyficzne dla usług, o których mowa w powyższych przepisach.

Tym samym Wnioskodawca potwierdza, że wymieniona we wniosku usługa, może zostać uznana za usługę specyficzną dla usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli. Usługa, w części, może zostać również uznana za specyficzną dla usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych (art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT)

Wnioskodawca wyjaśnia, iż przedstawione we Wniosku czynności składające się na usługę są specyficzne dla:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona powyżej kompleksowa usługa, świadczona przez Wnioskodawcę, objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na gruncie regulacji ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej kompleksowa usługa, świadczona przez Spółkę, objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na gruncie regulacji ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność wskazanego stanowiska wskazuje w szczególności brzmienie przepisów ustawy o VAT, przepisy wspólnotowe oraz orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiotem usługi jest szereg czynności wykonywanych przez Spółkę na rzecz Banku, których wspólnym celem jest umożliwienie Bankowi świadczenia usług finansowych. Jakkolwiek charakter ekonomiczny oraz wspólny cel świadczonych usług jest, zdaniem Wnioskodawcy, wystarczający dla uznania ich za usługę kompleksową tj. świadczenie złożone, Spółka dokonała również analizy poprawności takiego podejścia, w świetle orzeczeń (Orzeczenia wydane na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku ("VI Dyrektywa") oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2008/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.)> Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej zwanego "ETS" lub "Trybunałem").

W wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. Trybunał uznał, że "jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednocześnie świadczenia dla celów podatku od wartości dodanej." Podobnie w wyroku ETS w sprawie C-2/95 Sparekassemes Datacerrter (SDC), jak również w wyroku ETS C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Zdaniem Spółki, wykonywane przez nią w ramach usługi czynności, ze względu na swój charakter stanowią jedną całość, ścisły związek poszczególnych czynności potwierdza fakt iż z perspektywy nabywcy stawia one jedno świadczenie, mające na celu wsparcie działalności Banku w procesie świadczenia usług finansowych. W konsekwencji wydzielenie z usługi którejkolwiek z czynności byłoby nie tylko sztuczne, ale i gospodarczo nieuzasadnione.

Ścisły związek czynności wchodzących w skład usługi potwierdza również ryczałtowe ustalenie wynagrodzenia za całość świadczenia oparte o liczbę etatów (tzw. FTE) pracowników usługodawcy, zaangażowanych w świadczenie usługi na rzecz Banku, bez wydzielania wynagrodzenia za poszczególne czynności wykonywane w ramach usługi

Podejście takie potwierdza również otrzymana przez Wnioskodawcę opinia klasyfikacyjna Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej: "OSK"), z dnia 3 marca 2011 r., zgodnie z którą przedstawione powyżej czynności łącznie stanowią kompleksową usługę z kategorii pośrednictwa finansowego (tj. sklasyfikowaną do jednego z grupowań sekcji J Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 1997 r.).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wchodzące w skład usługi czynności należy dla celów VAT traktować kompleksowo.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług.

Zdaniem Spółki, świadczona przez nią usługa, stanowi usługę, której zwolnienie z VAT przewidują wskazane wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT. O takiej klasyfikacji świadczonej przez Spółkę kompleksowej usługi przesądza wprost jej charakter. Usługa polega, bowiem na wsparciu działalności Banku w procesie świadczenia na rzecz klientów usług finansowych czterech typów: kredytowego, depozytowego, prowadzenia rachunków oraz dokonywania transakcji finansowych. Przy czym należy zauważyć, iż bez czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę (np. otwarcia rachunku bankowego na wniosek klienta, realizacji dyspozycji utworzenia lokaty terminowej, realizacji transakcji na rachunkach inwestycyjnych), nie byłoby możliwe świadczenie usług finansowych przez Bank (jest to element konieczny do wykonania usług finansowych przez Bank).

Należy wskazać, iż w modelach biznesowych przyjętych przez większość banków, czynności takie jak wchodzące w skład usługi wykonywane są bezpośrednio przez pracowników tych banków. W takim przypadku czynności te traktowane są, jako świadczenie przez bank usług przewidzianych m.in. wskazanymi wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT, podlegających zwolnieniu z VAT. Natomiast w modelu biznesowym przyjętym przez Grupę, w celu zwiększenia przez Grupę jej możliwości operacyjnych, wykonanie opisanych wyżej czynności, zostało wydzielone do Spółki. W opinii Wnioskodawcy, powierzenie jemu czynności wchodzących w skład usługi, zamiast wykonywania ich przez pracowników Banku, nie może decydować o innym traktowaniu usługi dla celów VAT. W szczególności, Spółka zwraca uwagę na fakt, iż zwolnienie przewidziane przez ustawodawcę dla usług finansowych jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie przedmiotowo-podmiotowym jak w przypadku m.in. usług w zakresie opieki medycznej. W konsekwencji możliwość stosowania zwolnienia nie została ograniczona do podmiotów Bankowych, czy też para bankowych (spółdzielcze kasy oszczędnościowe).

Wnioskodawca zwraca uwagę na konieczność uzyskania przez Bank stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego na powierzenie Spółce wykonywania czynności będących przedmiotem niejszego wniosku, jako czynności bankowych w rozumieniu art. 6a Prawa Bankowego, lub dokonania zgłoszenia tego faktu Komisji. Z powyższego wynika, iż Prawo Bankowe pozwala na powierzenie wykonywania części czynności bankowych innej jednostce, co nie zmienia jednak ich traktowania dla celów ustawy - Prawo Bankowe, jako czynności bankowych. Potwierdza to prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, zdaniem Spółki, świadczona przez nią usługa stanowi kompleksową usługę określoną w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT, która podlega zwolnieniu z VAT.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż zgodnie z przepisem art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 artykułu 43, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. W konsekwencji, nawet w przypadku uznania, że usługa nie stanowi usługi określonej w art. 43 ust. 1 pkt 38 lub pkt 40 ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy pozostałoby to bez wpływu na możliwość objęcia usługi zwolnieniem z opodatkowania VAT. Podstawą objęcia usługi zakresem zwolnienia byłby art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Warunkami uznania danej usługi, jako spełniającej definicję usługi zwolnionej określone w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT są:

* usługa powinna stanowić element usługi wymienionej np. w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT;

* usługa ta stanowi odrębną całość;

* jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usług określonych np. w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, skoro czynności wchodzące w skład usługi mogą być wykonywane samodzielnie przez banki i stanowią element potrzebny do świadczenia usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT, należy uznać je za element usług wymienionych w tych przepisach. Zakres świadczonej usługi oraz jej kompleksowość wskazują z kolei, iż usługa stanowi odrębną i spójną całość mającą na celu wsparcie Banku w procesie świadczenia usług finansowych.

Dodatkowo, jak wskazano powyżej, usługa jest elementem niezbędnym i koniecznym do świadczenia przez Bank usług finansowych określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT.

W konsekwencji usługa powinna bezsprzecznie zostać uznana, co najmniej, za podlegającą zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Spółka dokonała również analizy możliwości objęcia usługi zakresem zwolnienia z VAT na gruncie prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ("Dyrektywa 112").

Uregulowany treścią art. 135 Dyrektywy 112 zakres zwolnienia, ze względu na pojawiające się rozbieżności interpretacyjne, został doprecyzowany w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. ETS wielokrotnie podkreślił że, aby usługi stanowiące element usługi zwolnionej mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi finansowe, muszą one stanowić:

* odróżniającą się całość,

* być specyficzne dla transakcji zwolnionych oraz

* mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji (i.a sprawy C-2/95 Sparekassemes Datacenter przeciwko Skattemlnlstertel oraz C-235/00 Commlsloriers of Customs Exdse przeciwko CSC Financial Senrices Ltd.).

Usługa świadczona przez Spółkę, na rzecz Banku, niewątpliwie:

* jest specyficzna dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy jej ścisły związek oraz dopasowanie do wykonywanych przez Bank usług finansowych oraz fakt, że wykonywanie przedmiotowo usługi przez Spółkę pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Bank (innymi słowy wykonywane przez Spółkę czynności dla Banku, przynoszą korzyści ekonomiczne tylko, jeżeli służą wykonaniu usług finansowych przez Bank, w innym przypadku byłoby pozbawione ekonomicznego sensu);

* jest niezbędna dla realizacji przez Bank usług finansowych na rzecz klientów Banku (Bank pozbawiony usługi, zostałby pozbawiony możliwości świadczenia usług finansowych);

* stanowi odróżniającą się całość, o czym świadczy m.in. jej kompleksowość oraz fakt, iż jako spójna całość mogła zostać wydzielona z Banku.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, również biorąc pod uwagę przepisy europejskie z zakresu podatku VAT, nie ulega wątpliwości, że świadczona usługa objęta jest zakresem zwolnienia z VAT.

Wnioskodawca, zwraca uwagę na treść planowanych zmian regulacji wspólnotowej dotyczącej zwolnienia z VAT usług finansowych i ubezpieczeniowych.

Z uwagi na fakt, że definicje usług podlegających zwolnieniu z VAT zostały sformułowane w 1977 r. (Na potrzeby Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych-wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku), a na przestrzeni ostatnich 30 lat rynek usług finansowych uległ znacznemu rozwojowi tj. pojawiły się nowe rodzaje usług oraz istotnie zmieniły się okoliczności ich świadczenia, definicje zawarta w art. 135 Dyrektywy 112 nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zakresu zwolnienia z VAT będącego intencją ustawodawcy wspólnotowego. W efekcie, w przypadku wielu rodzajów usług świadczonych obecnie w ramach tzw. rynków finansowych, ich prawidłowe traktowanie dla celów VAT w świetle literalnego brzmienia przepisów art. 135 Dyrektywy 112 może budzić wątpliwości.

tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej (Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych (Proposal for a Council Regulation laying down imptementing measures for Directive 2006/112/EC on the common system of value addend tax, COM (2O07) 746 final, Komisja Wspólnot Europejskich, Bruksela, z dnia 28.11.20O7 r.), dalej: "Rozporządzenie"), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych, świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcję ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwolnienia określonego na bazie regulacji Dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń ETS. Planowane Rozporządzenie ma na celu doprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie z VAT w usługach ubezpieczeniowych i finansowych, w celu zwiększenia pewności prawnej i zmniejszania kosztów administracyjnych podmiotów oraz administracji podatkowej Państw Członkowskich UE. Dodatkowo na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy określaniu zakresu zwolnienia z VAT dla usług finansowych wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w toku jednego z postępowań (Por. Wyrok WSA w Warszawa z dnia 10 czerwca 2008 r.; sygn. akt III SA/Wa 319/03. W orzeczeniu Sąd powołuje się na "planowaną zmianę prawa wspólnotowego, a mianowicie Dyrektywy 2008/112/WE z dnia 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w postaci rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych.)

Uzasadnienie projektu Rozporządzenia, sekcja "Podstawa i cele wniosku", zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania.

Spółka zwraca uwagę, iż jako przykładowe usługi podlegające zwolnieniu z VAT Rozporządzenie wskazuje m.in.:

Zakres usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku jest w swych kluczowych (nadających charakter całości) elementach zbieżny z powyższymi punktami, przedstawiającymi bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT.

Tym samym usługa świadczona przez Spółkę na rzecz Banku opisana w niniejszym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, podlega zwolnieniu z VAT, na gruncie regulacji ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Podstawą zwolnienia, zdaniem Wnioskodawcy jest treść art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT lub art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), do ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza się art. 5a w następującym brzmieniu:

"Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne".

Stosownie zaś do art. 1 pkt 8 lit. a) nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchyla się - z dniem 1 stycznia 2011 r. - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41.

Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 ustawy punktu 38 i punktu 40 oraz ust. 13, regulujących zwolnienia od podatku działalności związanej z transakcjami finansowymi.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 wskazano, iż zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 13 znowelizowanej ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Powyższego przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14).

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ww. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu zdarzenia wynika, iż Spółka świadczy na rzecz Banku usługę wsparcia w procesie świadczenia usług finansowych, na którą, w szczególności, składają się następujące czynności:

* realizacja przelewów wewnętrznych, zewnętrznych oraz płatności z rachunku klienta,

* realizacja innych dyspozycji klientów dotyczących rachunków (np. aktywacja bankowości elektronicznej dla danego rachunku, zmiana formy wyciągu lub innych danych/ustawień rachunku);

* zawieranie walutowych transakcji finansowych;

* otwarcie rachunku bankowego na wniosek klienta;

* realizacja dyspozycji utworzenia lokaty terminowej;

* realizacja transakcji na rachunkach inwestycyjnych;

* zdefiniowanie płatności w systemie bankowym (wprowadzenie danych dotyczących płatności do systemu bankowego);

* realizacja dyspozycji klientów dotyczących kart (np. zmiana okresu rozliczeniowego karty kredytowej, ustawienie automatycznej spłaty karty przelewem środków z rachunku klienta, blokada karty);

* aktywacja kart kredytowych w systemie bankowym;

* weryfikacja dyspozycji operacji na rachunku, karcie bądź innej dyspozycji;

* obsługa trudnego klienta (kontakt z klientem naruszającym warunki świadczenia danej usługi finansowej, przekazywanie odpowiednich danych zewnętrznym podmiotom lub instytucjom, sporządzanie pism);

* procesowanie wniosków kredytowych (w tym wstępna weryfikacja wniosku kredytowego);

* przygotowywanie dokumentów bankowych związanych ze świadczonymi usługami finansowymi (potwierdzenia realizacji transakcji, duplikaty wyciągów bankowych, zaświadczeń);

* monitorowanie transakcji dokonywanych przy użyciu kart oraz podejmowanie innych działań w celu zwiększenia bezpieczeństwa finansowego klientów;

* inne kontakty z klientem dotyczące świadczonych na jego rzecz usług finansowych (zarówno przychodzące jak i wychodzące np. w sytuacji braku możliwości realizacji dyspozycji przelewu, podejrzenia użycia karty przez osobę nieuprawnioną, powstania niedozwolonego salda ujemnego na rachunku; z informacją o zrealizowaniu dyspozycji bądź wniosku klienta);

* rozpatrywanie reklamacji składanych przez klientów, dotyczących usług finansowych.

W punktach o numerach 1-16 Wnioskodawca wyjaśnił na czym polegają poszczególne usługi świadczone na rzecz banku w ramach usługi wsparcia. Usługa wsparcia stanowi usługę kompleksową usługę określoną w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 ustawy o VAT, za którą otrzymuje stosowne wynagrodzenie.

W odniesieniu do powyższego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż świadczone przez niego usługi stanowią usługę kompleksową, która z kolei dla Banku stanowi usługę wsparcia w świadczonych przez bank usługach finansowych.

Słusznie wskazał Wnioskodawca w uzasadnieniu na orzecznictwo TSUE w zakresie świadczeń złożonych tut. organ przywoła w tej kwestii poniżej opisane dwa orzeczenia, stanowiące dorobek orzecznictwa wspólnotowego.

Często w ww. zakresie, zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie przywoływana jest sprawa C-349/96 gdzie Trybunał uznał, że "w celu ustalenia, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy zważyć dwie podstawowe zasady rządzące VAT. Po pierwsze, treść art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Po drugie, fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby doprowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu VAT. Zdaniem ETS pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej".

Drugim takim orzeczeniem jest orzeczenie w sprawie C - 41/04 gdzie ETS zauważył, że "jeżeli dwa lub więcej świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej".

Mając zatem na uwadze powyższe, należy przyjąć, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi wymienione we wniosku w ramach usługi wsparcia dla Banku stanowią dla Wnioskodawcy kompleksowe świadczenie, które stanowi element usług wymienionych w pkt 38 oraz pkt 40 ust. 1 art. 43 ustawy o VAT.

Opisaną we wniosku usługę, jak podkreślił Wnioskodawca można uznać za usługę specyficzną dla usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli. Usługa, w części, może zostać również uznana za specyficzną dla usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych.

Wnioskodawca wyjaśnił, iż przedstawione we wniosku czynności składające się na usługę są specyficzne dla:

Żadna z czynności wykonywanych w ramach usługi wsparcia będącej przedmiotem wniosku, nie jest związana z doradztwem lub ściąganiem długów.

W odniesieniu do powyższego należy podkreślić, że usługi wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Banku zdaniem tut. organu stanowią odrębną całość, są niezbędne do wykonania usługi finansowej świadczonej przez bank. Przepis ust. 13 art. 43 ustawy o VAT dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe do wykonania usługi podstawowej tj. usługi finansowej. Co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej.

Jak już wcześniej wskazano usługi wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 38 i pkt 40 są objęte zwolnieniem przedmiotowym. Z kolei usługa wsparcia obejmująca szereg usług opisanych w pkt 1-16 wniosku stanowi usługę kompleksową wykonywaną dla Banku, która stanowi element usługi zwolnionej na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 (numery: 8,9,10,12,14,15,16) oraz pkt 40 ustawy (numery: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7,8, 10, 11, 13, 14,15,16). Opisana usługa wsparcia stanowi odrębną całość a jej elementy składowe są właściwe i niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż świadczona przez Spółkę dla Banku usługa wsparcia opisana we wniosku jest objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia przedstawionego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.