IBPP3/443-77/14/UH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2014 r. (data wpływu 24 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu z 11 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot w związku z realizacją projektu pn. "..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot w związku z realizacją projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu z 11 kwietnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 4 kwietnia 2014 r. znak: IBPP3/443-77/14/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis stanu faktycznego:

W 2012 r. Gmina... (Wnioskodawca) zakończyła realizację zadania inwestycyjnego "..." przedmiotem projektu była budowa sali gimnastycznej,..., stołówki oraz zakup wyposażenia w Szkole Podstawowej w....

Celem projektu był wzrost dostępności i poprawa warunków kształcenia beneficjentów pośrednich - uczniów Szkoły Podstawowej w..., przez zapewnienie im lepszej infrastruktury edukacyjnej i społecznej, bardziej przyjaznej oraz zachęcającej do rozwoju intelektualnego i ruchowego. Projekt uzyskał dofinansowanie ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2007-2013, a jego realizacja została zakończona. Majątek trwały powstały w wyniku realizacji projektu został nieodpłatnie przekazany w trwały zarząd Szkole Podstawowej prawomocną decyzją Wójta Gminy nr... z 20 listopada 2012 r. wartość majątku wynikająca z decyzji wynosi 2.097.031,05 zł.

Po przekazaniu majątku Szkole Podstawowej z obiektu - sali gimnastycznej korzystają nie tylko uczniowie lecz również osoby prywatne na podstawie umów najmu zawartych pomiędzy nimi i Szkołą Podstawową. Opłaty wynikające z umów są to opłaty ryczałtowe pokrywające zwrot kosztów za media. Szkoła nie uzyskuje dochodów z tego tytułu.

W piśmie uzupełniającym wniosek Wnioskodawca wyjaśnił:

Decyzją Wójta Gminy nr... z dnia 20 listopada 2012 r. Szkole Podstawowej - jednostce organizacyjnej Gminy przekazany został w trwały zarząd budynek sali gimnastycznej wraz ze stołówką i pomieszczeniami dodatkowymi, położony na działce... o wartości inwentaryzacyjnej 2.097.031,05 zł (całość produktu powstałego w wyniku realizacji projektu). Nieruchomość oddana została w trwały zarząd z przeznaczeniem na działalność statutową. Trwały zarząd ustanowiony został na czas nieoznaczony. Zgodnie z art. 81 ustawy o systemie oświaty (Dz. U. 2004 r. nr 256 poz. 2572 z późn. zm.) odstąpiono od pobierania opłaty rocznej za nieruchomość oddaną w trwały zarząd.

Nazwa "..." ponieważ jak wynika z założeń do projektu z sali gimnastycznej mogą korzystać nie tylko uczniowie szkoły ale również mieszkańcy (społeczeństwo), od których pobierana może być opłata ryczałtowa pokrywająca zwrot kosztów za media nie generująca dochodu dla Szkoły.

Przebudowana infrastruktura społeczno-edukacyjna stanowi całość majątku przekazanego w trwały zarząd Szkole Podstawowej decyzją 01/12 z dnia 20 listopada 2012 r.

Produkty stanowiące wyposażenie w Szkole Podstawowej przekazane zostały Zarządzeniem Wójta Gminy nr... z dnia 28 września 2012 r. Wyposażenie to stanowi odrębne środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych o łącznej wartości 53.094,40 zł, z czego część wyposażenia dotycząca sali gimnastycznej o wartości 44.127,40, wyposażenie dotyczące stołówki szkolnej o wartości 8.967,00 zł. Ponadto wyposażenie stanowiące pozostałe środki trwałe (o wartości jednostkowej poniżej 3.500 zł) o łącznej wartości 70.568,92 zł. Wszystkie produkty powstałe w wyniku realizacji projektu przekazane zostały Szkole Podstawowej, po stronie Gminy nie generowały żadnego obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

Nabycie towarów i usług na potrzeby opisanego we wniosku projektu, pierwszy zakup w ogóle to opinia geotechniczna z dnia 12 października 2007 r. natomiast rozpoczęcie budowy obiektu pierwszy zakup 25 marca 2011 r., ostatni zakup usług 1 sierpnia 2012 r. W przypadku wyposażenia pierwsze nabycie towarów 1 sierpnia 2012 r., zakończenie 1 sierpnia 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot w odniesieniu do projektu pn. "...".

Stanowisko Wnioskodawcy:

Według interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przed dnia 24 czerwca 2013 r. Gmina nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot w odniesieniu do projektu pn. "..." ponieważ opłaty za wynajem pomieszczeń pobrała Szkoła posiadająca odrębność podatkową, traktowana jako odrębny podatnik podatku od towaru i usług, korzystająca dodatkowo ze zwolnienia podmiotowego w tym zakresie.

Od dnia 24 czerwca 2013 r., kiedy Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę wskazującą, że jednostki budżetowe (szkoły) nie są odrębnymi od gmin podatnikami VAT, to VAT podlega odliczeniom i zwrotom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 38 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z treści wniosku wynika, że w 2012 r. Gmina zrealizowała projekt pn. "...". W ramach projektu została wybudowana sala gimnastyczna, przebudowana infrastruktura społeczno-edukacyjna, stołówka oraz zakupiono wyposażenia do Szkoły Podstawowej. Powstały w wyniku realizacji projektu majątek trwały został nieodpłatnie przekazany w trwały zarząd Szkole Podstawowej na mocy decyzji wójta nr 01/12 z 20 listopada 2012 r. Po przekazaniu majątku Szkole Podstawowej z obiektu tj. sali gimnastycznej korzystają uczniowie oraz osoby prywatne na podstawie umów najmu zawartych ze Szkołą Podstawową. Wszystkie produkty powstałe w wyniku realizacji projektu przekazane zostały Szkole Podstawowej, po stronie Gminy nie generowały żadnego obrotu opodatkowanego podatkiem VAT.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi, czy po oddaniu w trwały zarząd ww. nieruchomości Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o jego zwrot związanego z nabyciem towarów i usług służących realizacji projektu pn. "...".

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Natomiast od 1 kwietnia 2013 r. przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 został przez ustawodawcę zmieniony i brzmi następująco: Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Z powyższego unormowania wynika, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Aby ustalić, czy świadczone usługi są związane z działalnością podatnika należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, obejmują sprawy edukacji publicznej oraz sprawy z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym).

W rozpatrywanej sprawie należy rozważyć charakter prawny instytucji trwałego zarządu wynikający z przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy określa ona zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. W myśl art. 18 nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczane na cele związane z ich działalnością. Zgodnie z art. 4 pkt 9b ustawy, pod pojęciem jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu tejże ustawy uważa się gminę, powiat lub województwo. W myśl art. 4 pkt 10 pod pojęciem jednostki organizacyjnej - należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

W myśl art. 43 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną.

Artykuł 45 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że trwały zarząd na rzecz jednostki organizacyjnej ustanawia właściwy organ, w drodze decyzji, z zastrzeżeniem art. 60 ust. 2 oraz art. 60a ust. 3.

Zgodnie z art. 60 ust. 2a cyt. ustawy o gospodarce nieruchomościami, jednostki organizacyjne, o których mowa w ust. 1, wykonując trwały zarząd nieruchomości:

W kontekście rozpatrywanej sprawy należy również zwrócić uwagę na przepis art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. a ustawy o samorządzie gminnym, w myśl którego do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu, dotyczących zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości oraz ich wydzierżawiania lub wynajmowania na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata lub na czas nieoznaczony, o ile ustawy szczególne nie stanowią inaczej; uchwała rady gminy jest wymagana również w przypadku, gdy po umowie zawartej na czas oznaczony do 3 lat strony zawierają kolejne umowy, których przedmiotem jest ta sama nieruchomość; do czasu określenia zasad wójt może dokonywać tych czynności wyłącznie za zgodą rady gminy.

Trwały zarząd jest formą władztwa nieruchomościami nie mającą charakteru cywilnoprawnego - co wynika z art. 45 ww. ustawy. Ustanowienie trwałego zarządu jest równoznaczne z pozbawieniem organów gospodarujących nieruchomościami państwowymi i samorządowymi możliwości wynajmowania, wydzierżawiania i użyczania nieruchomości pozostających we władaniu jednostek organizacyjnych.

W świetle przytoczonych unormowań, należy stwierdzić, że oddanie jednostce organizacyjnej w trwały zarząd nieruchomości stanowiącej własność lub przedmiot użytkowania wieczystego Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego ogranicza uprawnienia właścicielskie tych podmiotów. Podmioty te z chwilą oddania nieruchomości w trwały zarząd pozbawione zostają faktycznego władztwa nad nią mimo, że nieruchomości te pozostają w zasobie odpowiednio Skarbu Państwa czy jednostek samorządu terytorialnego. W związku z powyższym stwierdzić należy, że ustanowienie na rzecz gminnej jednostki organizacyjnej trwałego zarządu nieruchomością stanowiącą własność gmin pozbawia zatem wójtów, burmistrzów czy prezydentów miast możliwości ich wynajmowania, wydzierżawiania lub oddawania ich w użytkowanie. Pozostawanie nieruchomości gminnej w trwałym zarządzie jej jednostki organizacyjnej pozbawia także rady gmin możliwości określania zasad ich wydzierżawiania lub najmu na okres dłuższy niż trzy lata w oparciu o przepis art. 18 ust. 2 pkt 9 ustawy o samorządzie gminnym.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy, nieodpłatne przekazanie w trwały zarząd majątku powstałego w wyniku realizacji projektu, odbywa się w ramach działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jako organ władzy publicznej, tj. w ramach realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 ustawy o samorządzie gminnym.

W takim stanie rzeczy należy stwierdzić, że przekazanie majątku powstałego w wyniku realizacji projektu nieodpłatnie w trwały zarząd, związane jest z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Zatem stwierdzić należy, że wydanie powstałego majątku nieodpłatnie w trwały zarząd Szkole Podstawowej nie stanowiło nieodpłatnego świadczenia usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31marca 2011 r., ani nie stanowiło użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. Tym samym nieodpłatne wydanie powstałego majątku w trwały zarząd Szkole Podstawowej, jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT ponieważ wpisuje się w cel prowadzonej przez Gminę działalności w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Organ zauważa, że Gmina w świetle art. 2 ustawy o samorządzie gminnym wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...) - art. 7 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z treści powołanych art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Podkreślić przy tym należy, że inne niż urzędy gmin (powiatów) i urzędy marszałkowskie, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie, np. samorządowych zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, o ile oczywiście spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT oznaczenie (numery) NIP.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa "samodzielnie" należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Zatem:

* Gmina nie może decydować w sposób o charakterze uznaniowym, jaki będzie sposób rozliczania podatku od towarów i usług przez jednostki podrzędne;

* nie można automatycznie uznać, że gmina oraz jej jednostki budżetowe stanowią jednego podatnika bez przeanalizowania czy spełnione zostały ww. obiektywne kryteria.

Stwierdzić należy, że jednostki organizacyjne wyodrębnione ze struktury Gminy jako jednostki budżetowe, zobowiązane do wykonywania określonych zadań, posiadające odrębne oznaczenia NIP, własny budżet, własny plan wydatków oraz zatrudniający własnych pracowników, są odrębnymi od Gminy podatnikami podatku VAT.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisanego stanu faktycznego stwierdzić należy, że w sytuacji gdy wyodrębniona ze struktur Gminy jednostka budżetowa prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, to podmiot ten jest odrębnym od Gminy podatnikiem. Tak też jest w rozpatrywanej sprawie. Po oddaniu przez Gminę przebudowanej infrastruktury w nieodpłatny trwały zarząd Szkole Podstawowej, to ta Szkoła Podstawowa świadczy usługi odpłatnego wynajmu sali gimnastycznej. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca we wniosku, umowy najmu zawierane są pomiędzy osobami prywatnymi i Szkołą Podstawową.

Jak wykazano powyżej, czynność przekazania w trwały zarząd majątku powstałego w wyniku realizacji projektu na rzecz innego, odrębnego od Gminy podatnika podatku VAT jest w świetle przepisów ustawy o VAT czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina przekazując nieodpłatnie powstały majątek swojej jednostce organizacyjnej nie będzie osiągała żadnych obrotów, albowiem ewentualne obroty z tytułu wykorzystania tego majątku opodatkowane podatkiem VAT będzie osiągała ta jednostka.

W konsekwencji należy stwierdzić, że zakupy towarów i usług dokonywane w związku z realizacja projektu, w sytuacji oddania powstałego majątku w trwały zarząd pozostawały będą bez związku z czynnościami implikującymi po stronie Gminy podatek należny. Służyły one będą czynnościom, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowej sprawie związek taki nie nastąpi, gdyż zakupy dokonane przez Gminę w związku z wytworzeniem majątku, z chwilą oddania go w trwały zarząd nie służą czynności opodatkowanej VAT, lecz są związane wyłącznie z czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy dokonane w związku z projektu pn. "...". Tym samym Gminie nie przysługuje również prawo do ubiegania się o zwrot różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosowaną praktykę jak również uznania przez Gminę odrębności podatkowej swojej jednostki budżetowej, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między gminą a jej jednostką. Stanu tego nie zmienia również podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA sygn. I FPS 1/13. Powołana uchwała wskazuje, że "W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług". Jednakże przedmiotowa uchwała nie odnosi się do kwestii dokonywania sposobu zmian podejścia do dotychczasowej praktyki, tj. traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako odrębnych podatników podatku VAT. Nie wskazuje ona również w jaki sposób mają postępować gminy i ich jednostki co do wzajemnych relacji i rozliczeń za okres, kiedy uważały się za odrębnych podatników i co również znajdowało uznanie w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych, jak i momentu ewentualnego rozpoczęcia traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako jednego podatnika.

Ponadto na podkreślenie zasługuje fakt, że w sprawie będącej przedmiotem powołanej uchwały NSA zostało skierowane w dniu 10 grudnia 2013 r. pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. akt I FSK 311/12) o następującej treści:

"Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz.Urz.UE.C 83 z dnia 30 marca 2010 r., s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1 i nast. z późn. zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy..."

Podsumowując, stwierdzić należy, że jednostki organizacyjne wyodrębnione ze struktury Gminy jako jednostki budżetowe podległe, zobowiązane do wykonywania określonych zadań, posiadające odrębne oznaczenia NIP, własny budżet, własny plan wydatków oraz zatrudniające własnych pracowników, są odrębnymi od Gminy podatnikami podatku VAT.

W konsekwencji nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z uchwałą NSA Nr I FPS 1/13 Gmina będzie miała prawo do odliczenia i zwrotu podatku VAT w odniesieniu do projektu pn. "...". Jak bowiem wykazano powyżej obroty z tytułu najmu sali gimnastycznej realizowane na podstawie umowy najmu zawieranej przez Szkołę są obrotami Szkoły, będącej odrębnym od Gminy podmiotem. Zatem obroty ze sprzedaży i ewentualny podatek należny będący konsekwencją wykonywania działalności opodatkowanej winien być rozliczany przez tę jednostkę, która te czynności wykonywała.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.