IBPP3/443-745/11/KO - Zwolnienie z podatku VAT należności z pobieranych przez spółkę opłat, które są niezbędne do świadczenia usług udzielania pożyczek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2011 r. (data wpływu 24 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 22 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia z opodatkowania wszystkich kwot należnych z tytułu prowadzonej działalności:

* jest prawidłowe - w części dotyczącej pobieranych opłat, które są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi udzielania pożyczek

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej pobieranych opłat związanych z czynnościami ściągania długów.

W dniu 24 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zwolnienia z opodatkowania wszystkich kwot należnych z tytułu prowadzonej działalności.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. (data wpływu 22 czerwca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 13 czerwca 2011 r. znak IBPP3/443-390/11/KO.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca realizuje projekt " (...)" Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Projekt ten jest realizowany w oparciu o umowę o dofinansowanie projektu zawartą z Województwem w dniu 21 czerwca 2010 r.

Realizacja projektu polega na udzielaniu pożyczek dla MŚP z terenu województwa. Wnioskodawca otrzymał na ten cel kwotę 10 mln złotych. Projekt ma być realizowany przez 5 lat, po tym okresie następuje 5 letni okres zachowania trwałości projektu. Po okresie realizacji i zachowania trwałości, otrzymane środki powiększone o przychody osiągnięte przez Wnioskodawcę dzięki gospodarowaniu środkami funduszu pożyczkowego oraz pomniejszone o koszty administracji i zarządzania funduszem pożyczkowym (średnio rocznie max 3% wartości dofinansowania) oraz wartość utraconego kapitału, podlegają zwrotowi na konto instytucji zarządzającej. Albo, po tym okresie może zostać podjęta decyzja o przedłużeniu umowy i dalszym funkcjonowaniu funduszu pożyczkowego. Kapitał funduszu pożyczkowego składa się z 10 mln złotych zwrotnej dotacji oraz 1 mln 111 tys. zł wkładu własnego Wnioskodawcy.

Działalność udzielania pożyczek świadczona jest dla mikro, małych i średnich przedsiębiorców z terenu województwa.

Usługi udzielania pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania pożyczek pieniężnych zwolnione są z podatku VAT, zgodnie z art. 1 pkt. 8 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 226, poz. 1476).

Na przychody funduszu składają się:

* wszelkiego rodzaju opłaty pobierane od MŚP

* odsetki od udzielonych pożyczek

* odsetki od lokat

* odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych.

Koszty funduszu zapisane w umowie o dofinansowanie:

* koszty administracji i zarządzania funduszem

* utracony kapitał.

Harmonogram spłaty pożyczki zawiera następujące dane:

* nazwę usługi

* imiona i nazwiska lub nazwy sprzedawcy i nabywcy wraz z adresami

* numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy

* dzień, miesiąc i rok wystawienia harmonogramu

* datę sprzedaży równą dacie wypłaty pożyczki

* numer umowy pożyczki

* kwotę udzielonej pożyczki

* wysokość oprocentowania udzielonej pożyczki

* datę płatności poszczególnych rat

* wyszczególnione kwoty rat kapitałowych i odsetkowych

* posumowanie - kwotę rat kapitałowych razem i odsetek ogółem

* numer rachunku, na jaki należy kierować spłatę pożyczki.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, § 17 pkt. 3 określa wymagania dotyczące dokumentowania usług pośrednictwa finansowego zwolnionych od podatku.

W myśl ww. rozporządzenia, wystawiany przez Wnioskodawcę harmonogram spłat zawiera wszystkie dane wymienione w rozporządzeniu, a mianowicie:

* określenie usługodawcy i usługobiorcy

* numer kolejny i datę ich wystawienia

* nazwę usługi

* kwotę, której dotyczy dokument.

W Spółce na odsetki umowne wystawiane są co miesiąc wewnętrzne faktury VAT, które służą do zaksięgowania odsetek umownych na kontach klientów. Faktury te wystawiane są na podstawie harmonogramu spłat. Klient nie dostaje co miesiąc faktury na odsetki, dostaje wyłącznie harmonogram spłat zwierający wymagane przez ww. rozporządzenie informacje i na jego podstawie księguje u siebie odsetki umowne.

Na odsetki karne naliczone Wnioskodawca wystawia wewnętrzną fakturę VAT, która stanowi podstawę zaksięgowania odsetek karnych naliczonych na koncie klienta. Faktura nie jest wysyłana do klienta.

W umowie pożyczki klient ma określoną kolejność spłat oraz wysokość odsetek karnych i termin spłaty raty. O zaległościach w spłacie klient jest informowany raz w roku podczas uzgodnień sald.

Na wyżej wymienione opłaty Wnioskodawca wystawia fakturę VAT i traktuje je jako zwolnione z podatku VAT, ponieważ stanowią integralną część usługi finansowej.

Pismem z dnia 20 czerwca 2011 r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny w następujący sposób:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca wykonuje równocześnie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnione od podatku VAT i czynności nie podlegające podatkowi VAT.

Pytanie 4 dotyczy opłat pobieranych od klienta w związku z udzieloną pożyczką. Opłaty naliczane są zgodnie z tabelą opłat i prowizji obowiązującą w Funduszu Pożyczkowym.

Zgodnie z ww. tabelą Wnioskodawca pobiera opłaty od następujących czynności:

* rozpatrzenie wniosku o udzielenie pożyczki

* prowizja za udzielenie pożyczki

* więcej niż trzykrotna zmiana harmonogramu spłat związana z wcześniejsza spłatą pożyczki

* brak rozliczenia wykorzystania pożyczki w terminie przewidzianym w umowie

* nie przedłużenie polisy ubezpieczenia i/lub nie wykonanie cesji na rzecz Wnioskodawcy

* wykorzystania pożyczki niezgodnie z przeznaczeniem

* wydanie opinii o udzielonej pożyczce

* sporządzenie umowy ugody

* przygotowanie monitu o spłacie, wezwania do zapłaty, wypowiedzenia umowy.

Opłaty te są nierozłącznie związane z usługą udzielania pożyczki i stanowią integralną część usługi finansowej. Bez usługi finansowej nie byłyby pobierane od klienta.

Wnioskodawca świadczy usługi doradztwa. W umowie na doradztwo z klientem jest zapis dotyczący wysokości opłaty za godzinę świadczonych usług doradczych. Opłata nie jest pobierana od klienta. Klient otrzymuje usługę doradczą w ramach pomocy de minimis oraz zaświadczenie de minimis. Opłaty za usługi doradztwa nie są przedmiotem niniejszego zapytania.

Wysyłana korespondencja dotyczy monitów o spłacie pożyczki, wezwań do zapłaty, wypowiedzenia umowy, pism wysyłanych przez Wnioskodawcę i związanych z dochodzeniem spłaty wierzytelności. Jest nierozłącznie związana z usługą udzielania pożyczki i stanowi integralną część usługi finansowej.

Doprecyzowane pytanie 1.

Spłata udzielanej pożyczki rozkładana jest klientowi na okres pięcioletni. Klient otrzymuje harmonogram spłat zawierający comiesięczne raty kapitałowe i raty odsetkowe i termin zapłaty. Harmonogram zawiera wszystkie dane wymagane Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, § 17 pkt. 3 określa wymagania dotyczące dokumentowania usług pośrednictwa finansowego zwolnionych od podatku, informacje zostały podane w zapytaniu.

Czy Spółka może dokonywać ewidencji odsetek naliczonych na podstawie harmonogramu spłat w rejestrach VAT, bez wystawiania faktury VAT wewnętrznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1. Wnioskodawca uważa, że opłata za korespondencję jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, ponieważ stanowi element usługi udzielania pożyczki.

Ad. 2. Wnioskodawca uważa, ze wszelkie opłaty związane z udzieloną pożyczką podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 1 pkt. 8 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 228, poz. 1476) z uwagi na to, iż stanowią one element usługi świadczenia pożyczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dotyczącej pobieranych opłat, które są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi udzielania pożyczek

* nieprawidłowe - w części dotyczącej pobieranych opłat związanych z czynnościami ściągania długów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, iż w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są usługi w zakresie udzielania pożyczek, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku usług w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38).

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Powyższe zwolnienie na mocy art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, nie znajduje jedynie zastosowania do:

Chcąc odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy należy się zastanowić czy działalność przez niego wykonywana stanowi wyłącznie działalność w zakresie udzielania pożyczek czy też stanowi również działalność w zakresie ściągania długów bądź też stanowi czynność nie podlegającą regulacjom ustawy o VAT.

Jak wynika z cyt. wcześniej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, iż dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, do żądania od nabywcy towaru, czy odbiorcy usługi zapłaty. W konsekwencji, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegała tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

W świetle powyższego, czynność udzielenia pożyczki spełnia definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym będzie pożyczkobiorca, mogący korzystać z kapitału udostępnionego przez pożyczkodawcę.

Zaznaczyć należy, iż skoro czynność udzielenia pożyczki jest na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, uznana za świadczenie usług podlegające tej ustawie, zatem wszelkie opłaty związane z zawartą umową pożyczki podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warto tutaj zauważyć, że istota umowy pożyczki została określona w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju. W kontekście analizowanej sprawie należy stwierdzić, iż do dochodów uzyskanych z udzielenia pożyczki należy zaliczyć wyłącznie takie dochody które wiążą się bezpośrednio z czasowym przeniesieniem pieniędzy na biorącego pożyczkę.

Jak zauważył ETS m.in. w sprawie C-540/09, "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy < odpowiednik art. 43 ustawy o VAT przypis organu> powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika."

Mając powyższe na uwadze zdaniem tut. organu czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, a precyzyjniej ujmując uzyskane dochody, należy podzielić na dwie grupy.

Do pierwszej z nich należy zaliczyć:

* opłata za rozpatrzenie wniosku o udzielenie pożyczki,

* prowizje za udzielenie pożyczki,

* opłata za więcej niż trzykrotną zmianę harmonogramu spłat związana z wcześniejszą spłatą pożyczki,

* opłata za brak rozliczenia wykorzystania pożyczki terminie przewidzianym w umowie,

* opłata za nie przedłużenie polisy ubezpieczenia i/lub nie wykonanie cesji na rzecz Wnioskodawcy,

* opłata za wykorzystanie pożyczki niezgodnie z przeznaczeniem,

* opłata za wydanie opinii o udzielonej pożyczce,

* opłata za sporządzenie umowy ugody.

Dochody te stanowią bądź wynagrodzenie za udzielenie pożyczki bądź też są elementami usługi udzielenia pożyczki które stanowią odrębną całość lecz są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi udzielania pożyczek. Tym samym powyższe dochody, a właściwie usługi które je generują, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz ust. 13 ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

Druga grupę stanowią:

* opłata za przygotowanie monitu o spłacie,

* opłata za wezwanie do zapłaty,

* opłata za wypowiedzenie umowy,

* opłata za korespondencję.

Zdaniem tut. organu powyższe dochody, a właściwie usługi które je generują, są wyłączone ze zwolnienia art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT gdzie wprost wymieniono czynności ściągania długów.

Należy zauważyć, iż wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów i factoringu ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1 z późn. zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r. Stosownie bowiem do ww. przepisu Państwa Członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom, transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i factoringu.

Ww. czynności niewątpliwe nie stanowią czynności udzielenia pożyczki jak też nie stanowią czynności związanych z obsługą udzielonej pożyczki lecz w sposób ewidentny mają na celu odzyskanie długu. Mając na uwadze, że zwolnienia powinny być interpretowane w sposób ścisły. W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, iż wysyłana korespondencja dotyczy monitów o spłacie pożyczki, wezwań do zapłaty, wypowiedzenia umowy, pism wysyłanych przez Wnioskodawcę i związanych z dochodzeniem spłaty wierzytelności. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż opłaty za: przygotowanie monitu o spłacie, wezwanie do zapłaty, wypowiedzenie umowy i korespondencję winny być opodatkowane stawką VAT we wysokości 23%.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

* prawidłowe - w części dotyczącej pobieranych opłat, które są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi udzielania pożyczek

* nieprawidłowe - w części dotyczącej pobieranych opłat związanych z czynnościami ściągania długów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy dotycząca:

* fakturowania otrzymanych odsetek i opat,

* ustalenia sposobu obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT

zawarta została w osobnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.