IBPP3/443-74/10/DG - Gwarancja ubezpieczeniowa jako zabezpieczenie akcyzowe.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2010 r. (data wpływu 2 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zabezpieczenia akcyzowego w formie gwarancji ubezpieczeniowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie zabezpieczenia akcyzowego w formie gwarancji ubezpieczeniowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w wyniku, której powstaje koks o kodzie CN 2704 00. Podczas produkcji koksu powstają wyroby akcyzowe: benzol surowy 2707 10 90 i smoła surowa 2706 00 00. Spółka posiada zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego w dniu 21 maja 2004 r., przedłużone na okres 3 lat w dniu 18 maja 2007 r.

Zobligowana art. 63 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. Spółka posiadała zabezpieczenie akcyzowe w postaci gwarancji bankowej. Jednakże gwarancja bankowa wymagała blokady środków w kwocie 100 % wartości gwarancji. Dlatego w oparciu o art. 70 ust. 1 oraz art. 67 ust. 1 ww. ustawy, firma wystąpiła do Urzędu Celnego z wnioskiem o zmianę formy zabezpieczenia akcyzowego na gwarancję ubezpieczeniową ważną do września 2010 r. Wejście w życie nowej ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. (Dz. U. Nr 3, poz. 11) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzorów treści gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych (Dz. U. Nr 8, poz. 239), przyczyniło się do zmiany wzoru druku gwarancji, z których teraz muszą korzystać Banki i Towarzystwa Ubezpieczeniowe.

Dotychczas na drukach gwarancji oprócz kwoty, jaką Gwarant musi zapłacić w razie nieuregulowania zobowiązania przez podatnika oraz okresu ważności gwarancji, znajdował się 90-dniowy termin odpowiedzialności Gwaranta. Teraz brakuje takiego terminu co powoduje, że instytucje finansowe nie chcą wystawiać tego typu zabezpieczenia. Powołują się na art. 70 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji Podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym Gwarant wychodzi z założenia, że musiałby ponosić odpowiedzialność nawet przez okres pięciu lat czyli do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Chcąc uniknąć tak długiego okresu odpowiedzialności, wystawienie kolejnej gwarancji uzależnia od możliwości wpisania w standardowy druk gwarancji wymagany przez Organ Celny, rocznej daty swojej odpowiedzialności licząc od końca ważności gwarancji.

Z kolei Urząd Celny w oparciu o art. 74 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym domaga się tylko zapisu, że zabezpieczenie akcyzowe nie może zostać zwrócone, dopóki zobowiązanie podatkowe nie wygaśnie lub nie będzie mogło już powstać.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy gwarancja ubezpieczeniowa wystawiona podatnikowi w 2010 r. z zaznaczonym terminem odpowiedzialności Gwaranta będzie zaakceptowana przez Urząd Celny.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 69 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. Gwarant odpowiada całym swoim majątkiem, solidarnie z podatnikiem, jego następcami prawnymi lub osobą trzecią, za zobowiązanie podatkowe objęte gwarancją wraz z odsetkami za zwłokę do wysokości kwoty i w terminie wskazanym w gwarancji.

Każda przedstawiona przez podatnika gwarancja, nawet z wyznaczonym terminem odpowiedzialności Gwaranta, wystawiona przez Gwaranta wskazanego w wykazie gwarantów uprawnionych do udzielania gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych składanych jako zabezpieczenie akcyzowe - obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 27 lutego 2009 r. (Dz. Urz. Min. Fin. Nr 2, poz. 11 z późn. zm.), powinna zostać zaakceptowana przez Urząd Celny. Jeżeli art. 63 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym obliguje Spółkę do posiadania zabezpieczenia akcyzowego to art. 70 ust. 1 daje możliwość wyboru formy zabezpieczenia.

Wpisanie daty końca odpowiedzialności Gwaranta jest warunkiem wystawienia przez niego gwarancji ubezpieczeniowej, z kolei art. 74 ust. 4, stanowi zabezpieczenie dla Urzędu Celnego "jeżeli zobowiązanie podatkowe nie wygaśnie lub nie będzie mogło już powstać, zabezpieczenie akcyzowe zostanie zwrócone na wniosek podmiotu..." Wobec powyższego nie ma możliwości aby Gwarant otrzymał oryginał gwarancji w przypadku gdy zobowiązanie podatkowe jeszcze nie wygaśnie dlatego podmiot uważa, że zarówno gwarancje bankowe jak i ubezpieczeniowe nawet jeśli posiadają wpis o terminie odpowiedzialności Gwaranta powinny być przyjmowane przez Urząd Celny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 63 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.) podmiot prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany handlowiec, niezarejestrowany handlowiec, podatnik, o którym mowa w art. 78 ust. 1, podmiot pośredniczący oraz przedstawiciel podatkowy są obowiązani do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej, powstałe albo mogące powstać, zobowiązanie podatkowe.

Zabezpieczenie akcyzowe może być złożone na czas oznaczony albo nieoznaczony.

Na wniosek podmiotów, o których mowa w ust. 1, właściwy naczelnik urzędu celnego przyjmuje zabezpieczenie akcyzowe złożone przez osobę trzecią w formach określonych w art. 67 ust. 1 pkt 1-3.

Stosownie do art. 67 ust. 1 ww. ustawy zabezpieczenie akcyzowe może zostać złożone w formie:

Zgodnie z art. 69 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy gwarant powinien zobowiązać się na piśmie do zapłacenia, solidarnie z podatnikiem, jego następcami prawnymi lub osobą trzecią, bezwarunkowo i nieodwołalnie, na każde wezwanie właściwego naczelnika urzędu celnego, zabezpieczonej kwoty zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami za zwłokę, jeżeli jej zapłacenie stanie się wymagalne.

Gwarant odpowiada całym swoim majątkiem, solidarnie z podatnikiem, jego następcami prawnymi lub osobą trzecią, za zobowiązanie podatkowe objęte gwarancją wraz z odsetkami za zwłokę - do wysokości kwoty gwarancji i w terminie wskazanym w gwarancji.

Wzór treści gwarancji został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie wzorów treści gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych składanych jako zabezpieczenie akcyzowe (Dz. U. Nr 32, poz. 239) wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 69 ust. 5 ww. ustawy, stanowiącej, iż minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia wzory treści gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych składanych jako zabezpieczenie akcyzowe, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowej realizacji przez gwaranta zobowiązania, o którym mowa w ust. 1.

Jeżeli określona lub zadeklarowana kwota akcyzy nie zostanie zapłacona w terminie, organ podatkowy pokrywa ją ze złożonego zabezpieczenia akcyzowego - art. 73 ust. 1 ww. ustawy.

Mając powyższe na uwadze udzielona przez gwaranta gwarancja złożona jako zabezpieczenie akcyzowe winna być złożona zgodnie ze wzorem określonym przepisami prawa. Powyższe przepisy nie przewidują dowolności treści składanych gwarancji ubezpieczeniowych. Zatem zmiana treści lub dodanie klauzul zmieniających treść gwarancji (np. ograniczających odpowiedzialność gwaranta) powodujących zagrożenie braku pokrycia w należytej wysokości powstałego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego może stanowić podstawę do odmowy, na podstawie art. 71 ustawy przyjęcia przez właściwego naczelnika urzędu celnego zabezpieczenia akcyzowego w formie gwarancji ubezpieczeniowej. Ocena składanego zabezpieczenia akcyzowego w formie gwarancji ubezpieczeniowej winna być każdorazowo poddana analizie przez właściwego naczelnika urzędu celnego, pod kątem prawidłowego zagwarantowania zapłaty zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 63 ust. 1 ww. ustawy, objętych zabezpieczeniem akcyzowym o którym mowa w art. 67 ust. 1.

Podkreślić również wymaga, iż zgodnie z art. 69 ust. 2 ww. ustawy, gwarant odpowiada za zobowiązania objęte gwarancją powstałe lub mogące powstać w okresie wskazanym w pkt V wzoru gwarancji. Gwarancją są zatem objęte zobowiązania podatkowe powstałe lub mogące powstać w okresie obowiązywania gwarancji. Natomiast jeżeli, zobowiązanie podatkowe wygaśnie lub nie będzie mogło już powstać, zabezpieczenie akcyzowe zostaje przez właściwego naczelnika urzędu celnego zwrócone. Zgodnie więc z ustawą o podatku akcyzowym (jak również z pkt V.3 wzoru gwarancji) są to niezbędne wymagane warunki umożliwiające uwolnienie się gwaranta od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe.

Ponadto zgodnie z pkt V.2 wzoru gwarancji gwarant zobowiązuje się do zapłacenia solidarnie z podatnikiem, jego następcami prawnymi lub osobą trzecią, bezwarunkowo i nieodwołalnie, na każde wezwanie Beneficjenta gwarancji, zabezpieczonej kwoty zobowiązań podatkowych, o których mowa w gwarancji, wraz z odsetkami za zwłokę, jeżeli jej zapłacenie stanie są wymagalne.

Reasumując nie każda przedstawiona przez Wnioskodawcę gwarancja, szczególnie jeżeli została rozszerzona o klauzule dotyczące ograniczenia odpowiedzialności gwaranta, sprzeczne z przepisami ustawy o podatku akcyzowym, musi być zaakceptowana przez właściwego naczelnika urzędu celnego. Zabezpieczenie akcyzowe składane w formie gwarancji ubezpieczeniowej ma bowiem zabezpieczać zapłatę powstałych lub mogących powstać w okresie ważności gwarancji zobowiązań podatkowych oraz winno być złożone zgodnie z wzorem określonym w cyt. wyżej rozporządzeniu. W przypadku zatem stwierdzenia przez właściwego naczelnika urzędu celnego, iż takie zabezpieczenie nie zapewnia pokrycia przez gwaranta kwoty zobowiązania podatkowego powstałego lub mogącego powstać w terminie wskazanym w gwarancji, w związku z określeniem czasowej odpowiedzialności gwaranta (nie związanej z terminem wygaśnięcia zobowiązań podatkowych i wykraczającej poza określony wzór gwarancji), naczelnik ten jest uprawniony na mocy art. 71 ust. 1 ww. ustawy do odmowy przyjęcia takiego zabezpieczenia akcyzowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.