IBPP3/443-739/10/PK - Uznanie nabycia wierzytelności oraz ich egzekucji za świadczenie usług oraz ich opodatkowanie podatkiem VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2010 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 24 listopada 2010 r. (data wpływu 1 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy opisane we wniosku nabycie wierzytelności oraz ich egzekucja stanowi świadczenie usług jak też ewentualnego opodatkowania tych usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy opisane we wniosku nabycie i zbycie wierzytelności oraz ich egzekucja stanowi świadczenie usług jak też ewentualnego opodatkowania tych usług. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 listopada 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zajmuje się usługami w zakresie usług pośrednictwa finansowego: PKWiU Sekcja J ex (65-67) i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnik ze środków własnych nabył wierzytelność innego podmiotu gospodarczego - wierzyciela pierwotnego - w drodze umowy sprzedaży wierzytelności. Nabyta wierzytelność weszła w skład przedsiębiorstwa Podatnika jako jego aktywa. Umowa cesji nie nakładała na Podatnika jakiegokolwiek innego (poza zapłatą "ceny") obowiązku świadczenia na rzecz cedenta. Zapisy umowy nie przewidują też możliwości powrotnego przeniesienia wierzytelności (regres) na dotychczasowego wierzyciela pierwotnego. Wierzytelność została nabyta po cenie niższej od wartości nominalnej. Wierzytelność - po podpisaniu ugody pomiędzy Podatnikiem a dłużnikiem - została zabezpieczona hipoteką na nieruchomości mieszkaniowej. W związku z możliwością pojawienia się trudności w spłacie należności Podatnik przewiduje sytuację, w której dłużnik przeniesie własność nieruchomości hipotecznej na Podatnika w drodze umowy sprzedaży za cenę, która zostanie potrącona z kwoty zadłużenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy nabywanie w drodze umowy cesji wierzytelności od osób trzecich i uzyskiwanie zaspokojenia nabytych wierzytelności w tym: w toku prowadzonych na własny rachunek postępowań egzekucyjnych, albo na podstawie ugod zawieranych z dłużnikami na własny rachunek, albo wskutek potrącenia stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

* Jeśli czynności te stanowią odpłatne świadczenie usług to czy usługi te stanowią usługi pośrednictwa finansowego zwolnione od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, windykacja (między innymi prowadzenie na własny rachunek postępowań egzekucyjnych albo zawieranie na własny rachunek ugod z dłużnikiem czy też zaspokojenie się w skutek potrącenia) - nabytej uprzednio na własność - wierzytelności nie podlega VAT. W przypadku, gdy umowa sprzedaży wierzytelności nie jest obwarowana żadnymi innymi obowiązkami na rzecz cedenta, poza zapłatą ceny, to takie przeniesienie wierzytelności nie stanowi usługi ściągania długów oraz factoringu, przez co jest to czynność zwolniona od podatku od towarów i usług. Transakcja zawierana pomiędzy cedentem a cesjonariuszem dotyczy jedynie przelewu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza. Nabycie wierzytelności nastąpiło na podstawie art. 509 § 1 k.c. Wnioskodawca nie zobowiązał się do jakichkolwiek działań polegających na ściąganiu na rzecz innego podmiotu, jedynie nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność za własne środki finansowe wchodzi w miejsce dotychczasowego wierzyciela. Z tą chwilą wykonana zostaje transakcja pomiędzy cedentem a cesjonariuszem. Dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją. Podjęcie przez Wnioskodawcę podatnika działań zmierzających do ściągnięcia długu nie wynika już z transakcji zawartej wcześniej z cedentem. Istniejący nadal dług Wnioskodawca będzie ściągał dla siebie, a nie dla innego podmiotu. W sytuacji ściągania długu dla siebie, nawet, gdy dług ten wynika z nabytej przez podatnika wierzytelności, podatnik nie jest wykonawcą (świadczącym) usługę, co wyklucza traktowanie go, jako podatnika-usługodawcę zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Istniejący dług Wnioskodawca będzie ściągał dla siebie, a nie dla innego podmiotu. Nowy właściciel wierzytelności (Wnioskodawca) windykuje ją na swój rachunek i nie świadczy w związku z tym żadnej usługi.

Jeżeli nabywane w drodze umowy cesji (bez prawa do regresu) wierzytelności od osób trzecich i następnie uzyskiwanie zaspokojenia nabytych wierzytelności np. w toku prowadzonych na własną rzecz i rachunek postępowań egzekucyjnych jest odpłatnym świadczeniem usług, to stanowią one pośrednictwo finansowe zwolnione z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jednocześnie w ust. 3 ww. artykułu, ustawodawca wskazuje, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 509 § 1 ww. ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Kierując się § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (...). Przeniesienie wierzytelności następuje - w myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego - na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny).

Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej ich sprzedaży mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego sklasyfikowanych według PKWiU w sekcji J ex (65-67). W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji), polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku, nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania.

Artykuł 41 ust. 1 ustawy określa, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Usługi pośrednictwa finansowego, co do zasady, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT (Sekcja J ex 65-67).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji nr 3 przedmiotowego załącznika, określono jako zwolnione usługi pośrednictwa finansowego Sekcja J ex (65-67), z wyłączeniem:

Oznaczenie "ex" uprawnia do stosowania zwolnień w zakresie ściśle określonym w stawie, z wyłączaniem usług wymienionych w punktach od 1-9 tejże pozycji 3 ww. załącznika.

W katalogu usług, w odniesieniu, do których nie stosuje się zwolnienia od podatku wymieniono między innymi usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii.

Powyższe wyłączenie usług ściągania długów i faktoringu ze zwolnienia od podatku VAT jest zgodne z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. U. UE L 77.145.1 z późn. zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r. oraz art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06.347.1 z późn. zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r.

Usługi ściągania długów nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. W pojęciu usług ściągania długów mieści się skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odsprzedaży. Usługa tego typu, polegająca na "wyręczeniu" klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. W pojęciu tym mieszczą się też usługi windykacji, które co do zasady zmierzają wprost do odzyskania długu.

W wyroku z dnia 16 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 213/07, Sąd zastanawiając się nad sensem ekonomicznym działania podmiotu zajmującego się obrotem wierzytelnościami zauważył, "że mowa tutaj o "wyręczaniu" sprzedawcy wierzytelności przez nabywcę w czynnościach zmierzających do odzyskania długu. Nabywca tym samym uwalnia sprzedawcę wierzytelności od tejże wierzytelności, oszczędzając temu ostatniemu ryzyka i kosztów posiadania takiej wierzytelności. Przy czym taka działalność ma charakter profesjonalny. Podmiot nabywający nie ma zamiaru jednostkowego nabycia wierzytelności celem jej odsprzedaży lecz jego działalność gospodarcza polega właśnie na nabywaniu i odsprzedawaniu lub windykowaniu wierzytelności czyli wykonuje czynności z ekonomicznym zamiarem osiągnięcia zysku. Jest jednocześnie świadomy ponoszonego ryzyka ewentualnej straty z tym związanej. Dlatego też nie można oddzielić czynności nabycia wierzytelności od czynności jej sprzedaży czy windykacji, bo dopiero te dwie czynności składają się na czynność główną kwalifikowaną jako obrót wierzytelnościami.

Wskazał ponadto, że "czynność obrotu wierzytelnościami zwykle składa się co najmniej z dwóch czynności:

W rozpoznawanej sprawie nie mamy do czynienia z nabywcą, który w sposób ciągły współpracuje w tym zakresie, nie jest to zatem umowa factoringu. Nie zmienia to jednak oceny kwalifikacji pojęcia usługi w przypadku obrotu wierzytelnościami. Usługę świadczy zatem nabywca wierzytelności.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył wierzytelność innego podmiotu gospodarczego - wierzyciela pierwotnego - w drodze umowy sprzedaży wierzytelności. Umowa cesji nie nakładała na Wnioskodawcę jakiegokolwiek innego (poza zapłatą ceny) obowiązku świadczeni a na rzecz cedenta. Zapisy umowy nie przewidują też możliwości powrotnego przeniesienia wierzytelności (regres) na dotychczasowego wierzyciela pierwotnego. Wierzytelność została nabyta - po podpisaniu ugody pomiędzy Wnioskodawcą a dłużnikiem i została zabezpieczona hipoteką na nieruchomości mieszkaniowej. Kontekście powyższego pojawiła się kwestia czy nabywanie w drodze umowy cesji wierzytelności od osób trzecich i uzyskiwanie zaspokojenia nabytych wierzytelności m.in. w toku prowadzonych na własny rachunek postępowań egzekucyjnych, albo na podstawie ugod zawieranych z dłużnikami na własny rachunek, albo wskutek potrącenia stanowili odpłatne świadczenie usług i czy usługi te są zwolnione od podatku VAT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że usługi nabywania wierzytelności innych podmiotów, mimo że nie mają charakteru usług factoringu, ale realizowane są w celu ściągania długów (niezależnie od stopnia przejętego ryzyka wypłacalności dłużnika), podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 22%.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabędzie wierzytelność w określonym celu. Jest nim ściągnięcie długu (poprzez egzekucję komorniczą bądź poprzez zawarcie ugody i dobrowolne wpłaty dłużnika, albo wskutek potrącenia). W takim wypadku, zdaniem usługa w postaci nabycia wierzytelności podlega opodatkowaniu stawką podstawową.

Podmiot nabywający wierzytelność świadczy usługę na rzecz zbywcy. Zbywca jest beneficjentem usługi wskutek tego, że zostaje uwolniony od ciężaru jej egzekwowania, zostaje mu zaoszczędzone ryzyko i koszty posiadania takiej wierzytelności, zostaje niejako "wyręczony" w czynnościach podejmowanych dla dochodzenia długu. Do zaistnienia usługi finansowej dochodzi zatem już w momencie zakupu wierzytelności.

Nabywca tej wierzytelności następnie będzie jej dochodził. Dalsze czynności polegające na wyegzekwowaniu długu są związane z jego nabyciem i stanowią element usługi ściągania długów, opodatkowanej, stawką 22%.

Podobne stanowisko zawarte zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2010 r. I FSK 2104/08, jak również w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 marca 2008 r. III SA/GL 1417/07 oraz z dnia 16 grudnia 2008 r. III SA/GL 1100/07.

Mając na uwadze powyższe uznać należy zatem, iż Wnioskodawca działał w charakterze podatnika z tytułu tej czynności, ponieważ dokonał on zakupu wierzytelności. Przedmiotowa transakcja niewątpliwie powoduje "uwolnienie" cedenta od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowi czynność odzyskiwania długów wyłączoną ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Koncepcja odzyskiwania długów nie zależy bowiem od sposobu, w jaki odzyskiwanie to się odbywa. Pojęcie odzyskiwania długów dotyczy jasno sprecyzowanych transakcji finansowych mających na celu uzyskanie zapłaty wierzytelności pieniężnej (vide: pkt 77 i 78 wyroku w sprawie C-305/01). Obrót wierzytelnościami (niezależnie od stopnia przyjętego ryzyka wypłacalności dłużnika) mieści się w pojęciu usług "ściągania długów" i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powyższego, przedmiotowe czynności nie korzystają ze zwolnienia od podatku, bowiem działalność w zakresie obrotu wierzytelnościami jest wyłączona ze zwolnienia od podatku VAT. Przepisy ustawy ani przepisy wykonawcze do niej nie przewidują w stosunku do usług ściągania długów preferencyjnej stawki podatku, a zatem usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.