IBPP3/443-727/10/DG - Dostawa towarów na rzecz kontrahenta spoza Unii Europejskiej przeznaczonych do uszlachetniania na terytorium kraju.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2010 r. (data wpływu 28 września 2010 r.), uzupełnione pismami z dnia 6 grudnia 2010 r. (data wpływu 6 i 16 grudnia 2010 r.) i o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów na rzecz kontrahenta spoza Unii Europejskiej przeznaczonych do uszlachetnienia na terytorium kraju - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 września 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 6 grudnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy towarów na rzecz kontrahenta spoza Unii Europejskiej przeznaczonych do uszlachetnienia na terytorium kraju

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stał faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką produkcyjną. Otrzymuje zamówienie od klienta, z USA z jednoczesnym wskazaniem kontrahenta polskiego, który będzie dokonywał dalszego przerobu towaru. Nabywany towar od kontrahenta polskiego, na którym Wnioskodawca wykonuje odkuwkę w stanie surowym jest przekazywany do dalszego przerobu, uszlachetnienia do kontrahenta polskiego. Kontrahent polski dokonuje dalszego przerobu a następnie wywozi towar z terytorium Wspólnoty do USA. Dokumentami celnymi dysponuje kontrahent z Polski. Wnioskodawca wydał towar 9 kwietnia 2010 r. kontrahentowi polskiemu i tego dnia wystawił fakturę na kwotę 25.212,89 zł na rzecz kontrahenta z USA. Zapłatę otrzymał w dniu 17 maja 2010 r.

W deklaracji VAT-7 Wnioskodawca wykazał w miesiącu maju sprzedaż krajową ze stawką 0% w kwocie 25.212,89 zł (art. 83 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług).

Wnioskodawca wskazał również, iż warunki do zastosowania stawki 0% wg art. 83 ust. 1 pkt 25 zostały spełnione.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Pytanie wnioskodawcy dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży towarów w oparciu o art. 83 ust. 1 pkt 25. Czy obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych w oparciu o art. 19 ustawy czy zgodnie z art. 83 ust. 12 w momencie zapłaty a nie później niż w 40-stym dniu licząc od dnia wydania towaru, otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia nas do korekty kwoty podatku należnego.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku posiadania potwierdzenia odbioru dostawy i dokumentu zapłaty obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 83 ust. 12 w momencie zapłaty a nie później niż w 40-stym dniu licząc od dnia wydania towaru, otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia Wnioskodawcę do korekty kwoty podatku należnego. Co oznacza, że wystawiona faktura w miesiącu kwietniu w kwocie 25.212,89 zł została wykazana w deklaracji VAT-7 za miesiąc maj ze stawką 0% w poz. 23 deklaracji VAT-7.

Brak zapłaty w 40-stym dniu licząc od dnia wydania towaru obliguje nas do naliczenia podatku VAT do ww. faktury i korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc maj.

Otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia Wnioskodawcę do dokonania korekty dekoracji VAT za miesiąc maj.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca dokonuje na rzecz kontrahenta z USA sprzedaży nabytego uprzednio w Polsce towaru, po uprzednim wykonaniu odkuwki w stanie surowym. Niniejszy towar przekazywany jest na terenie kraju podmiotowi, wskazanemu w zamówieniu złożonym Wnioskodawcy przez nabywcę towaru z USA, który dokonuje jego dalszego przerobu, uszlachetniania, a następnie wywozi towar z terytorium Wspólnoty do USA.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszym przypadku mamy do czynienia z realizowaną na raty transakcją eksportową, która jednak nie spełnia przesłanek ustawowych uznania jej za eksport (pośredni czy bezpośredni). Jest to dostawa towarów krajowych do nabywcy z państwa trzeciego, jednakże z wcześniejszym wydaniem ich podmiotowi dokonującemu jego uszlachetniania, poprzedzającego ich wywóz poza terytorium Unii Europejskiej.

Artykuł 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania regulują przepisy rozdziału 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), wydanego na podstawie delegacji zawartej w art. 87 ust. 11 pkt 3, art. 106 ust. 8 pkt 1, art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawy.

W myśl § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Powołane przepisy określają zasady ogólne powstania obowiązku podatkowego. Ustawa określa także szczególne zasady powstania tego obowiązku. Jednakże analiza przepisów regulujących szczególne przypadki powstania obowiązku podatkowego wskazuję, że transakcja będąca przedmiotem wniosku nie została w nich wskazana. Zatem stwierdzić należy, że dla dostawy towarów dla kontrahenta z państwa trzeciego, które wcześniej poddane zostały uszlachetnianiu na terenie kraju, moment powstania obowiązku podatkowego ustalany jest na podstawie art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 4 ustawy. Obowiązek podatkowy powstanie zatem z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 25 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się do dostaw towarów nabywanych przez podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium państwa trzeciego, niebędące podatnikami w rozumieniu art. 15, jeżeli towary te są przeznaczone do przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia na terytorium kraju, a następnie do wywozu z terytorium Wspólnoty, w przypadku gdy podatnik:

Stosowanie do art. 83 ust. 12 ustawy, przepis ust. 1 pkt 25 stosuje się pod warunkiem, że podatnik otrzyma zapłatę, nie później jednak niż 40. dnia, licząc od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty kwoty podatku należnego.

Powyższe przepisy regulują możliwość stosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostawy towarów krajowych, dla podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium państwa trzeciego, niebędących podatnikami (zarejestrowanymi) w Polsce, jeżeli towary te są przeznaczone do przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia na terytorium kraju, a następnie do wywozu z terytorium Wspólnoty.

Biorąc pod uwagę fakt, iż opisaną powyżej dostawę towarów dokonał Zainteresowany stwierdzić należy, iż dla udokumentowania tej transakcji miał on obowiązek wystawiania faktury VAT, w terminie przewidzianym w § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia ze stawką podatku w wysokości 0%, oraz wykazania w deklaracji VAT-7 tej czynności w miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu, zgodnie z art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zaś zgodnie z objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT-7K) stanowiącymi załącznik Nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.) w Części C - Rozliczenie podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z art. 29 ust. 4 ustawy oraz innych korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wykazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Zastosowanie preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jednak zostało przez ustawodawcę od spełnienia łącznie kilku przesłanek, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 25 w zw. z ust. 12 ustawy. Stawkę podatku 0% stosuje się do dostaw towarów nabywanych przez podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu na terytorium państwa trzeciego, niebędące podatnikami w rozumieniu art. 15, jeżeli towary te są przeznaczone do przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia na terytorium kraju, a następnie do wywozu z terytorium Wspólnoty, w przypadku gdy podatnik: przekaże nabyty przez podmiot towar podatnikowi, który dokonuje przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia tego towaru, posiada dowód, że należność za towar została zapłacona i przekazana na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem oraz że podatnik otrzyma zapłatę, nie później jednak niż 40. dnia, licząc od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty kwoty podatku należnego.

Zaznaczyć należy jednak, iż ustawodawca nie wskazał konkretnego rodzaju dowodów (dokumentów), które mają poświadczyć fakt przekazania towarów do uszlachetniania oraz fakt, iż należność za towar została zapłacona i przekazana na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca dokonał dostawy towarów dla kontrahenta z USA dokumentując tę transakcję fakturą VAT wystawioną w dniu 9 kwietnia 2010 r. Towar ten został w tym samym dniu przekazany do podmiotu polskiego wskazanego zgodnie z zamówieniem złożonym przez kontrahenta z USA, jako podmiot dokonujący przerobu tego towaru, który następnie po dokonaniu przerobu, wywiózł towar z terytorium Wspólnoty do USA. Kontrahent zagraniczny dokonał płatności za towar w dniu 17 maja 2010 r. tj. w okresie krótszym niż 40 dni od daty wydania towaru oraz przed upływem terminu do złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc kwiecień 2010 r.

W tym stanie rzeczy wskazać należy, iż Wnioskodawca winien wykazać przedmiotową dostawę w deklaracji VAT-7 ze stawką 0% w momencie powstania obowiązku podatkowego, ustalonego zgodnie z art. 19 ustawy tj. w rozliczeniu za kwiecień 2010 r.

Bowiem w sytuacji, gdy zapłata nastąpiła, w sposób wskazany w art. 83 ust. 1 pkt 25 lit. b) ustawy, przed upływem 40. dnia od dnia dostawy towarów, a Spółka posiada zamówienie w którym określono, że towary, których nabywcą jest kontrahent z USA, są przeznaczone do przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia na terytorium kraju, a następnie do wywozu z terytorium Wspólnoty i wskazano podmiot dokonujący uszlachetnienia, miała ona prawo do zastosowania dla przedmiotowej dostawy stawki podatku w wysokości 0% w terminie określonym w art. 19 ust. 1 w zw. z ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług tj. w rozliczeniu za kwiecień 2010 r.

Natomiast w sytuacji, gdyby Wnioskodawca nie posiadał dowodu, że należność za towar została zapłacona i przekazana na jego rachunek bankowy w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem i nie otrzymał zapłaty w terminie 40 dni licząc od dnia wydania towaru, byłby on zobowiązany przedmiotową dostawę opodatkować stawką podatku właściwą dla dostawy tego towaru na terytorium kraju, w rozliczeniu za miesiąc, w którym upłynął 40. dzień od dnia wydania towaru podmiotowi, który dokonał jego uszlachetnienia tj. w rozliczeniu za maj 2010 r.

W przypadku, gdyby zapłatę uiszczono po upływie 40. dnia od dnia wydania towaru, Zainteresowany miałby prawo do korekty podatku VAT za maj 2010 r. w miesiącu otrzymania tejże zapłaty.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołany stan prawny stanowisko Wnioskodawcy należało uznać całościowo za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.