IBPP3/443-716/11/AB
Pismo z dnia 16 września 2011 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPP3/443-716/11/AB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2011 r. (data wpływu 20 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 20 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Wnioskodawca świadczy usługi telekomunikacyjne jako dostawca telewizji kablowej, usług szerokopasmowego internetu i telefonii. W strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy funkcjonują dwa Biura Obsługi Abonenta tj. Biuro Obsługi Abonenta R (BOA R) obejmujące zakresem funkcjonowania: R, K, G, K, S oraz Biuro Obsługi Abonenta U (BOA U), obejmujące obsługę U oraz U, wydzielone terytorialnie. Oba Biura Obsługi Abonenta zostały ukonstytuowane na mocy uchwały Zarządu oraz ujęte w Regulaminie organizacyjnym Spółki.
Każde z BOA posiada własną siedzibę oraz w ramach i BOA R i BOA U funkcjonują osoby będące kierownikami BOA, pełniący funkcję bezpośrednich przełożonych w stosunku do pracujących w ramach danego BOA pracowników oraz odpowiedzialni za właściwe wykonywanie zadań przez podmioty współpracujące z Wnioskodawcą na podstawie innych stosunków prawnych.
Uchwałą zarządu każdemu z BOA zostały przypisane określone składniki materialne i niematerialne. Każde zatem BOA posiada określone środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wyposażenie. Podstawowym składnikiem każdego BOA są przypisane do niego sieci telewizji kablowej, sieci internetu, urządzenia sieci telefonicznej. Każde BOA zajmuje się nadto obsługą konkretnych abonentów korzystających z usług spółki na danym obszarze funkcjonowania danego Biura Obsługi Abonentów. Dla zapewnienia możliwości świadczenia usług każde BOA korzysta z usług wyspecjalizowanych podmiotów świadczących usługi obsługi technicznej (przyłączanie do sieci, odłączanie, usuwanie usterek). Nadto każde BOA dysponuje umowami zawartymi ze spółdzielniami mieszkaniowymi lub wspólnotami dotyczącymi możliwości korzystania z nieruchomości dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Umowy na dostarczanie internetu, czy też programów telewizyjnych są zawarte przez Spółkę jednakże możliwe jest przypisanie do każdego z BOA programów czy innych usług telekomunikacyjnych, które są przez niego świadczone.
W związku z takim zorganizowaniem każde z Biur Obsługi Abonenta jest w stanie świadczyć całościowe usługi dostarczania telewizji, internetu oraz usług telekomunikacyjnych na rzecz klientów mieszkających w zasięgu ww. sieci kablowej.
Jeśli chodzi o kwestie księgowe, to księgi rachunkowe Wnioskodawcy prowadzone są w ten sposób, że dzięki prowadzonej księgowości analitycznej możliwe jest przypisanie do każdego z BOA należności, przychodów oraz kosztów. Możliwe jest zatem ustalenie dla każdego BOA odrębnego wyniku finansowego. Każde z BOA dysponuje nadto odrębnym rachunkiem bankowym, na który wpływają płatności od abonentów danego BOA. Jedynie w zakresie zobowiązań są one na chwilę obecną ustalane dla całości podmiotu.
W konsekwencji praktycznie każde BOA funkcjonujące w ramach spółki Wnioskodawcy tj. zarówno BOA R jak i BOA U dzięki posiadanym składnikom majątkowym i niemajątkowym jest zdolne do samodzielnego funkcjonowania jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e) Ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.- dalej u.p.t.u.).
Wnioskodawca rozpoczął przygotowania mające na celu przeprowadzenie procedury podziału Spółki zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4) Kodeksu spółek handlowych - przez wydzielenie polegające na przeniesieniu do nowo tworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jednej zorganizowanej części w postaci BOA R (obejmującego wszystkie elementy składowego tego BOA oraz pracowników). Natomiast po wydzieleniu w spółce pozostanie zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci BOA U. Zarówno Wnioskodawca jak i nowo powstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będą w dalszym ciągu prowadziły działalność gospodarczą w oparciu o posiadane po podziale zorganizowane części przedsiębiorstwa.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy opisane w niniejszym wniosku zespoły składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) stanowiące Biuro Obsługi Abonenta R oraz Biuro Obsługi Abonenta U stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.
W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. iż oba Biura Obsługi Abonenta stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, to czy transakcja podziału spółki przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tego podmiotu, będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług.
Zdaniem Wnioskodawcy, oba wyodrębnione w strukturze organizacyjnej oraz wydzielone finansowo Biura Obsługi Abonenta tj. BOA R oraz BOA U stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, odpowiadające wymogom z art. 2 pkt 27e) ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z powołanym przepisem zorganizowana część przedsiębiorstwa - "oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania". Przez wyodrębnienie organizacyjne rozumie się co do zasady umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy. Natomiast jeśli chodzi o wyodrębnienie finansowe, to zgodnie z poglądami doktryny należy wskazać, że: "Z kolei wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi sporządzać samodzielnie bilans. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa". Poza tymi kryteriami istotne jest jednocześnie kryterium funkcjonalne, a zatem możliwość realizacji przez ten konglomerat określonych zadań gospodarczych, praktycznie tak jak samodzielne przedsiębiorstwo.
Analogicznie podchodzą do tej kwestii także organy podatkowe:
"Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika Jako dział, wydział, oddział itp. Należy jednak zauważyć, iż wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie, nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej lub oddziału. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. (...) Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki akcyjnej aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tzw. część marketingową (usługową) przedsiębiorstwa, na którą składają się: wszystkie związane z działalnością marketingową przychody i koszty oraz zobowiązania, umowy, prawa wynikające z tych umów i wierzytelności wyodrębnione finansowo przez Wnioskodawcę, Jak również wszystkie składniki materiale i niematerialne związane z tą działalnością. Przedmiotem aportu będzie również zorganizowane stanowisko pracy stworzone na potrzeby części usługowej (marketingowej) przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Do spółki akcyjnej, do której aport ma być wniesiony zostanie również w ramach tego aportu wniesione prawo najmu pomieszczenia wykorzystywanego obecnie na potrzeby działalności marketingowej Wnioskodawcy". Interpretacja IPPB1/415-1029/10-4/MT z daty 2011.02.23 - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie.
"Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach działalności prowadzonej przez podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie podatnika wydzielona część jest wyodrębniona w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu. (...) Aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie przedmiotowi aportu, w strukturach podatnika, określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych ("osiąganych") przez przedmiot aportu. Takie przypisanie ww. wielkości powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego" - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 11 lipca 2008 r., sygn. IP-PB3-423-816/08-2/MB.
Odnosząc zacytowaną powyżej definicję do stanu faktycznego wskazać należy, że wyodrębnione Biura Obsługi Abonenta spełniają warunki zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Oba BOA zostały wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy i ujęte w schemacie organizacyjnym tego podmiotu. Każde BOA prowadzi działalność na innym obszarze terytorialnym zajmując się dostarczaniem usług na rzecz abonentów z danego terytorium Polski. Każde BOA kierowane jest przez odrębnego kierownika, zarządzającego całością funkcjonowania BOA na danym terytorium, pozostającego jednocześnie zwierzchnikiem funkcjonujących w danym BOA pracowników, a dodatkowo odpowiedzialnego za zapewnienie obsługi technicznej danego BOA. Zarówno BOA R jak i BOA U dysponują swoim majątkiem, w tym w szczególności środkami trwałymi w postaci wyodrębnionych sieci oraz całością infrastruktury dzięki której mogą świadczyć usługi w danych lokalizacjach. Dodatkowo w każdym BOA istnieje wyposażenie dotyczące danego BOA. Każde BOA dysponuje nadto umowami z abonentami, oraz umowami na obsługę techniczną BOA. Oba BOA pozostają zatem organizacyjnie wyodrębnione w strukturze Spółki pod względem finansowym każde z BOA dysponuje swoim odrębnym rachunkiem bankowym, zaś księgowość spółki jest prowadzona w ten sposób, że możliwe jest ustalanie odrębnego wyniku finansowego dla danego BOA.
Praktycznie zatem w związku z taką organizacją BOA możliwe jest świadczenie przez każde z BOA usług dostarczania telewizji, internetu oraz usług telekomunikacyjnych na rzecz klientów mieszkających w zasięgu ww. sieci kablowej. W związku z tym w naszym przekonaniu spełnione są wszystkie przesłanki do uznania BOA R oraz BOA U za zorganizowane części przedsiębiorstwa.
Ad.2
W związku z faktem, iż w ramach podziału spółki Wnioskodawcy przez wydzielenie tj. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych - planowane jest wydzielenie do nowozakładanego podmiotu - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanej powyżej w pkt 1 - wydzielenie takie pozostawać będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo.
Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 u.p.t.u. "Przepisów ustawy nie stosuje się do:
Transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Nie może przy tym budzić wątpliwości, że wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innego podmiotu stanowi formułę zbycia. W interpretacji z dnia 14 lipca 2009 r. (sygn. IBPP1/443-407/09/BM), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że: "Ustawodawca w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT wskazując iż jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport)". Skoro zatem w wyniku podziału przez wydzielenie następuje przeniesienie prawa do dalszego rozporządzania określonym majątkiem, to jest to także formuła zbycia. W związku z tym także i w takim przypadku regulacja art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług musi znajdować swoje zastosowanie.
Tezę powyższą potwierdzają także poglądy organów podatkowych. I tak w interpretacji z dnia 12 lipca 2010 r. (ILPP1/443-198/07/10-S/IN Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że "Podział spółki polegający na przeniesieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa na spółkę nowo utworzoną nie wiąże się z koniecznością zapłaty ani korekty VAT". Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 sierpnia 2008 r. III SA/Wa 666/08 wskazał, że:
"1. Celem art. 19 Dyrektywy 112 jest wyłączenie z zakresu opodatkowania VAT wszelkich przypadków zbycia przedsiębiorstwa lub jego części, jeżeli zbywane przedsiębiorstwo lub zbywana część przedsiębiorstwa mogą funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, stanowiącym implementację art. 19 Dyrektywy 112, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu samodzielnie sporządzającego bilans.
Wyłączenie z opodatkowania VAT w świetle dyrektywy nie ogranicza się jedynie do całego przedsiębiorstwa lub zakładu, ale dotyczy również zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W związku z tym, że prawo polskie należy interpretować zgodnie z przepisami dyrektywy, pojęcie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć jako funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników pozwalających na prowadzenie działalności gospodarczej. Taką definicję przedsiębiorstwa zawiera art. 551 k.c.
A zatem, gdy wydzielana część przedsiębiorstwa może samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą, warunki powyższej definicji są spełnione. Tym samym wydzielenie takiej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT".
Podsumowując w przekonaniu Wnioskodawcy wydzielenie do nowotworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci BOA R, pozostawać będzie poza zakresem podatku VAT.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.