IBPP3/443-696/08/BWo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2008 r. (data wpływu 14 lipca 2008 r.), uzupełnionego pismem z dnia 24 września 2008 r. (data wpływu 25 września 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia dostawy, dla której podatnikiem jest nabywca towarów oraz prawa do odliczenia podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lipca 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 25 września 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia dostawy, dla której podatnikiem jest nabywca towarów oraz prawa do odliczenia podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

W dniu 30 stycznia 2008 r. Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży z dostawcą z Belgii. Przedmiotem umowy była sprzedaż i dostawa "Konstrukcji nośnej pod kruszarkę". Strony w umowie ustaliły, że należność za dostawę i montaż konstrukcji nośnej pod kruszarkę miała wynieść 22.500 Euro. Zapłata ww. kwoty miała nastąpić w terminie 7 dni od daty otrzymania przez kupującego wystawionej przez sprzedającego faktury. W dniu 1 lutego 2008 r. Wnioskodawca otrzymał fakturę wystawioną pod datą 31 stycznia 2008 r. na wartość 22.500 Euro ze stawką VAT 0%.

W związku z powyższym Wnioskodawca wystawił fakturę wewnętrzną WNT zgodnie z art. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. W dniu 23 marca 2008 r. Wnioskodawca otrzymał korygującą fakturę wystawioną pod datą 20 marca 2008 r., w której dodatkowo dostawca z Belgii naliczył Spółce 22% podatku VAT. Jednocześnie Wnioskodawca otrzymał pismo z informacją, że firma z Belgii zleciła polskiej firmie z siedzibą w Małogoszczy wykonanie konstrukcji nośnej pod kruszarkę. W konsekwencji składający niniejszy wniosek dowiedział się więc, że ww. konstrukcja została wykonana w Polsce i nigdy nie opuściła jej terytorium.

Jednocześnie dostawca z Belgii nie posiada siedziby na terenie Polski oraz nie jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT. Nadto z informacji uzyskanych od dostawcy z Belgii wynika, że polska firma, której zlecił wykonanie konstrukcji nośnej pod kruszarkę obciążyła go podatkiem VAT.

Ponadto z uzupełnienia wniosku wynika, iż kontrahent z Belgii nie rozliczył na terenie Polski podatku VAT od wystawionej faktury na terytorium Belgii za "Konstrukcję nośna pod kruszarkę". Wystawiona przez kontrahenta z Belgii faktura korygująca zawiera naliczony podatek VAT w wysokości 22% tj. 4.950 Euro.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W rozpatrywanej sprawie dostawca z Belgii słusznie naliczył podatek VAT, ponieważ spełnione są przesłanki określone w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Wszystko to oznacza, iż Wnioskodawca powinien rozpoznać przedmiotową transakcję jako dostawę towarów, dla których będzie podatnikiem jako ich nabywca i naliczony podatek zapłacić. W konsekwencji jeżeli uznać, że Wnioskodawca w rozpatrywanym stanie faktycznym będzie podatnikiem to będzie mu przysługiwało stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W odpowiedzi na powyżej przedstawiony stan należy rozstrzygnąć czy w przedmiotowej sprawie występuje transakcja wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, czy dostawa towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Powyższe rozstrzygnięcie ma w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie dla określenia miejsca dokonania dostawy towarów, sposobu opodatkowania oraz dokumentowania transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

* po pierwsze, podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel; zatem na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa,

* po drugie, po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym pozostaje bez znaczenia, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał zakupu od kontrahenta z Belgii "Konstrukcji nośnej pod kruszarkę". W związku z powyższym Wnioskodawca wystawił fakturę wewnętrzną WNT zgodnie z art. 9 ustawy o podatku od towarów i usług. W marcu 2008 r. Wnioskodawca otrzymał fakturę korygującą, w której dodatkowo dostawca z Belgii naliczył 22% podatku VAT. Jednocześnie Wnioskodawca otrzymał pismo z informacją, że firma z Belgii zleciła polskiej firmie wykonanie konstrukcji nośnej pod kruszarkę. Konstrukcja została wykonana w Polsce i nigdy nie opuściła terytorium kraju. Konstrukcja została bezpośrednio dostarczona od producenta (firma polska) do Wnioskodawcy. Dostawca z Belgii nie posiada siedziby na terenie Polski oraz nie jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT. Kontrahent z Belgii nie rozliczył na terenie Polski podatku VAT od wystawionej faktury na terytorium Belgii za "Konstrukcję nośną pod kruszarkę".

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie został zachowany warunek przemieszczenia, po nabyciu towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, bowiem jak wynika z pisma towar został przemieszczony od producenta (firma polska) do Wnioskodawcy a więc tylko na terytorium kraju. Zatem przedstawiona we wniosku transakcja nie stanowi transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Z wniosku wynika, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z dostawą ww. konstrukcji dla Wnioskodawcy przez podmiot niemający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (kontrahent z Belgii).

W przedmiotowym zagadnieniu zwrócić należy uwagę na fakt, iż w ustawie o VAT dostawa towarów dokonywana przez podmioty zagraniczne, tj. podmioty niemające siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, jest ustalana w sposób określony przepisami działu V - Miejsce świadczenia, Rozdział 1 - Miejsce świadczenia przy dostawie towarów, ustawy o podatku od towarów i usług.

W oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejscem dokonania dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. A zatem w przedmiotowej sytuacji, miejscem dokonania dostawy jest terytorium kraju.

Co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów.

Jednakże, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, podatnikiem jest także podmiot, który nabywa na terytorium kraju towary od podmiotu nieposiadającego w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju.

W świetle powyższego, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę konstrukcji nośnej pod kruszarkę od dostawcy z Belgii wskazać można dwóch podatników: Dostawcę (na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) oraz Wnioskodawcę (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). Jednakże racjonalna wykładnia, a w konsekwencji racjonalne zastosowanie przepisów, nie może prowadzić do sytuacji, w której jedna transakcja zostanie dwukrotnie opodatkowana tym samym podatkiem przez dwie strony transakcji.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, z zastrzeżeniem art. 135-138. Zapis ten wskazuje na sytuację, w której podatnikiem staje się nabywca towaru, jeśli dokonał on nabycia od dostawcy spoza terenu kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT ww. przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyłączeniem świadczenia usług określonych w art. 27 ust. 3 lub art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów.

Równocześnie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 17 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ma zastosowanie jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6.

W myśl art. 17 ust. 6 ww. ustawy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 5 nie stosuje się również jeżeli dostawa towarów dokonywana jest w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Zatem w myśl ww. regulacji podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku VAT na terytorium Polski będzie nabywca towaru, o którym mowa w art. 17 ust. 5. Przepis ten znajdzie zastosowanie, gdy łącznie będą spełnione następujące warunki:

Przy spełnieniu powyższych warunków niezbędnych do zastosowania regulacji art. 17 ust. 1 pkt 5 cytowanej ustawy podatnikiem z tytułu dostawy towarów dokonanej przez przedsiębiorcę zagranicznego na rzecz polskiego odbiorcy będzie ten ostatni podmiot.

Analogiczne rozwiązania zostały zawarte w postanowieniach art. 194 Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), stanowiącego, iż w przypadku gdy podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane przez podatnika mniemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym VAT jest należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest odbiorca towarów lub usługobiorca. Zgodnie z art. 194 Dyrektywy mechanizm zobowiązania nabywcy towarów lub usługobiorcy do zapłaty podatku w trybie samoobliczenia jest dopuszczalnym rozwiązaniem, które może być stosowane przez państwa członkowskie w stosunku do wszelkich dostaw towarów i świadczenia usług na terenie danego kraju przez podmioty nieposiadające w nim siedziby.

Ponadto należy również zwrócić uwagę na § 1 pkt 1 lit. k) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia podatników niemających obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego (Dz. U. Nr 58, poz. 558 z późn. zm.), zgodnie z którym obowiązku składania zgłoszenia rejestracyjnego nie mają podatnicy nieposiadający na terytorium kraju siedziby lub stałego miejsca zamieszkania albo stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jeżeli wykonują na terytorium kraju wyłącznie czynności dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

W celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje art. 29 ust. 18 cyt. ustawy o VAT. W przypadku dostaw towarów, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest nabywca tych towarów, podstawą opodatkowania jest kwota, którą nabywca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy podatek:

Różnica podatku, o której mowa w ust. 18 pkt 2, stanowi podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy o VAT (art. 29 ust. 19 ustawy o VAT).

Przepisy ust. 9 i 20 stosuje się odpowiednio w przypadku dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca (art. 29 ust. 21 ustawy o VAT).

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołany stan prawny kontrahent z Belgii nie jest obowiązany do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego. Z wniosku wynika, iż kontrahent z Belgii nie dokonał rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na terenie kraju jak również nie dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 17 ust. 2 ustawy o VAT. Miejscem dokonania dostawy konstrukcji nośnej pod kruszarkę jest terytorium kraju. Tym samym w przedmiotowej sprawie występuje dostawa towarów dla której podatnikiem jest nabywca (Wnioskodawca). To Wnioskodawca (nabywca) będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w odniesieniu do dostawy konstrukcji nośnej pod kruszarkę należącej do kontrahenta z Belgii. Tylko w sytuacji, gdyby dostawca z Belgii dokonał rozliczenia podatku na terytorium kraju na Wnioskodawcy nieciążyłby obowiązek rozliczenia podatku od towarów i usług od przedmiotowej dostawy konstrukcji nośnej.

W związku z powyższym podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług przy dostawie towarów, dla której podatnikiem jest nabywca obejmuje kwotę, którą nabywca jest obowiązany zapłacić. Tym samym w przedmiotowej sprawie podstawą opodatkowania u Wnioskodawcy będzie cała kwota wynikająca z faktury wystawionej przez kontrahenta z Belgii, obejmująca również naliczony podatek.

W odniesieniu do kwestii naliczenia podatku na fakturze przez kontrahenta z Belgii jak również obowiązku zapłaty tego podatku tut. organ zauważa, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w ustalenia zawarte w umowie. W przedmiotowej sprawie (podwyższenie ceny o VAT), rozstrzygnięcie co do ceny towaru uzależnione więc będzie od tego, czy strony pozostaną przy ustaleniach pierwotnej umowy, czy ją renegocjują. Tym samym niniejsza interpretacja w żaden sposób nie odnosi się do ceny jaką winien zapłacić Wnioskodawca za przedmiotowy towar kontrahentowi, a określa jedynie miejsce dokonania dostawy (terytorium kraju), podmiot zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług (Wnioskodawca), podstawę opodatkowania, sposób dokumentowania przedmiotowej dostawy oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Transakcja będąca przedmiotem niniejszej interpretacji winna zostać dokumentowana fakturą wewnętrzną, w myśl bowiem art. 106 ust. 7 cyt. ustawy, w przypadku takich czynności jak opodatkowane darowizny towarów, przekazanie towarów na cele osobiste, na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), opodatkowane usługi świadczone nieodpłatne (art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne. Podatnik za dany okres rozliczeniowy może wystawić jedną fakturę wewnętrzną, dokumentującą wyżej wymienione czynności wykonane w danym okresie. Faktury wewnętrzne są także wystawiane w celu udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Natomiast w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego przez kontrahenta z Belgii wskazać należy art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego myśl ust. 2 pkt 4 art. 86 ustawy o VAT stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Wyłączenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawiera art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zwrócić uwagę na ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika, towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

W przedstawionym stanie faktycznym podatek wynikający z faktury wystawionej przez kontrahenta z Belgii stanowi element składowy podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca. Tylko w sytuacji rozliczenia na terytorium kraju podatku od towarów i usług przez kontrahenta z Belgii od przedmiotowej transakcji Wnioskodawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia. Jednakże kontrahent z Belgii nie dokonał rozliczenia podatku od przedmiotowej transakcji na terytorium kraju. Zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku wynikającej z faktury wystawionej przez kontrahenta z Belgii. Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wewnętrznej, dokumentującej transakcję dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.