IBPP3/443-636/08/ŁW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2008 r. (data wpływu 3 września 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 listopada 2008 r. (data wpływu 13 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zasad obliczania podatku należnego w przypadku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkami i budowlami - jest prawidłowe.

W dniu 3 września 2008 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełnionym pismem z dnia 12 listopada 2008 r. (data wpływu 13 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad obliczania podatku należnego w przypadku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkami i budowlami.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wieczystym użytkownikiem gruntu (lub przysługuje mu udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu) szeregu nieruchomości, dla których prowadzone są księgi wieczyste nr K....., K...., K...., K.... i K.... Nieruchomości te stanowią tereny przemysłowe na których dozwolona jest zabudowa i składają się z działek ewidencyjnych ujawnionych w ewidencji gruntów. Poszczególne działki ewidencyjne mają zróżnicowany charakter: część z nich jest zabudowana (budynki niemieszkalne lub budowle), niektóre zaś stanowią działki gruntu niezabudowane. Wnioskodawca zamierza sprzedać powyższe nieruchomości, tj. przenieść na nabywcę prawo wieczystego użytkowania gruntów oraz własność budynków i budowli na nich posadowionych (odpowiednio udział w prawie użytkowania wieczystego i udział we własności budynków lub budowli). W tym celu Wnioskodawca zawarł w dniu 19 czerwca 2008 r. umowę przedwstępną sprzedaży (dalej Umowa), sporządzoną w formie aktu notarialnego.

W świetle umowy przedmiotem sprzedaży będą:

W celu uniknięcia wątpliwości co do konsekwencji podatkowych w zakresie zasad opodatkowania oraz należnych stawek podatku VAT przy planowanej sprzedaży, Wnioskodawca wystąpił z niniejszym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy wyliczyć podatek VAT należny w przypadku sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu, zabudowanego kilkoma budynkami lub budowlami, które podlegają różnym zasadom opodatkowania VAT (tj. niektóre z nich są opodatkowane stawką 22% a niektóre zwolnione od podatku).

W szczególności pytanie Podatnika dotyczy ustalenia pojęcia gruntu na potrzeby opodatkowania VAT takiej sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT-u opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, za towary uznaje się także budynki i budowle lub ich części oraz grunty. Określone budynki lub budowle mogą korzystać z określonych w przepisach zwolnień z podatku VAT. I tak, na podstawie art. 43 VAT-u, zwolnieniu może podlegać sprzedaż budynków i budowli używanych, przez które rozumie się budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Zgodnie z § 8 ust. 12 Rozporządzenia zwolnione z podatku VAT jest zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%. Na podstawie art. 29 ust. 5 VAT-u w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle wskazanego przepisu o stawce obowiązującej przy sprzedaży gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu), na którym posadowiony jest budynek lub budowla, decydują zasady opodatkowania tego budynku lub budowli, ponieważ w takim przypadku wartość gruntu stanowi składnik podstawy opodatkowania budynku lub budowli. W konsekwencji jeżeli sprzedawany obiekt (budynek lub budowla osadzony na gruncie) jest zwolniony z podatku VAT jako towar używany, to sprzedaż gruntu również korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Z uwagi na treść § 8 ust. 12 Rozporządzenia oraz fakt, że zbycie prawa wieczystego użytkowania jest równoznaczna z przeniesieniem uprawnień do dysponowania gruntem, powyższe zasady stosuje się również do sprzedaży wieczystego użytkowania gruntu oraz sprzedaży budynków i budowli na takim gruncie posadowionych. W przypadku sprzedaży planowanej przez Wnioskodawcę niektóre z działek objętych sprzedażą są zabudowane wieloma budynkami i budowlami, powyższa zasada wynikająca z art. 29 ust. 5 VAT-u powinna mieć zastosowanie odpowiednie. W konsekwencji, zdaniem Podatnika, jeżeli na danym gruncie sytuowanych jest kilka budynków lub budowli, które mają różny status w świetle ustawy o VAT (tj. część z nich podlega opodatkowaniu, a część jest zwolniona z podatku), sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) powinna zostać opodatkowana z zastosowaniem proporcji wartości budynków (budowli) opodatkowanych do wartości budynków (budowli) zwolnionych z opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 29 ust. 5 pojęcie gruntu na potrzeby opodatkowania transakcji sprzedaży gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) odnosi się do poszczególnych działek ewidencyjnych. Oznacza to, że jeżeli przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość objęta księgą wieczystą, w skład której wchodzi kilka kilkanaście działek ewidencyjnych, sprzedaż każdej z tych działek ewidencyjnych należy rozpatrywać osobno w świetle zasad opodatkowania sprzedaży gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu), tj. dla każdej z tych działek ewidencyjnych należy ustalić proporcję wartości posadowionych na tej działce budynków (budowli) opodatkowanych do wartości budynków (budowli) zwolnionych z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez pojęcie towary rozumieć należy rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Definicja dostawy towaru, zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, w sposób celowy oderwana została od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu. Pojęcie "dostawa towarów" jako przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel należy rozumieć szeroko, analizując przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego ekonomiczną istotę transakcji, a nie jej charakter prawny.

W powyższym znaczeniu dostawa towarów obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra.

Wobec powyższego, mając na uwadze szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje zarówno budynki, budowle jak i grunty, należy uznać iż zbycie budynku, budowli wraz z równoczesnym zbyciem na rzecz nabywcy tego budynku prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Jednocześnie ust. 5 ww. określa, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Kwestię sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu rozstrzyga rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 12 cyt. rozporządzenia zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zatem nieruchomość gruntowa obejmuje część powierzchni ziemi. Decydujące znaczenie - z punktu widzenia odrębności każdej nieruchomości - ma na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług-kryterium fizyczne tj. wydzielona samodzielna działka geodezyjna.

W świetle powyższego dla określenia granic nieruchomości istotne znaczenie mają przepisy Prawa geodezyjnego i kartograficznego oraz przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (dz. U. Nr 38, poz. 454).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy - Prawo Geodezyjne i Kartograficzne z dnia 17 maja 1989 r. (Dz. U. Nr 240, poz. 2027) ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące:

Ponadto w myśl ust. 2 ww. artykułu w ewidencji gruntów i budynków wykazuje się także:

W myśl § 4 oraz § 5 cyt. wyżej rozporządzenia ewidencja gruntów i budynków obejmuje całe terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z wyjątkiem morza terytorialnego.

Jednostkami powierzchniowymi podziału kraju dla celów ewidencji są:

Stosownie do § 9 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 ww. rozporządzenia działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar grunt, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

Wobec powyższych, działki ewidencyjne należy traktować odrębnie bez względu na status gruntu objętego jedną księgą wieczystą.

Zauważyć należy, iż ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają postanowień dotyczących sposobu wyliczenia tych części gruntu objętych użytkowaniem wieczystym, które podlegają opodatkowaniu podatkiem według 22% stawki oraz tych które korzystają ze zwolnienia od podatku, można przyjąć różne rozwiązania, np. według klucza powierzchniowego (udziału powierzchni budynków podlegających poszczególnym regulacjom dotyczących opodatkowania w ogólnej powierzchni budynków znajdujących się na tej działce objętej użytkowaniem wieczystym), według klucza wartościowego (udziału wartość budynków podlegających poszczególnym regulacjom dotyczących opodatkowania w wartości ogółem wszystkich budynków znajdujących się na tej działce).

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że sprzedaż poszczególnych działek ewidencyjnych będzie rozpatrywana odrębnie. Natomiast w przypadku, gdy na działce znajduje się więcej niż jedna budowla, bądź budynek podlegających różnym zasadom opodatkowania zastosowanie będzie miał klucz wartościujący lub powierzchniowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w kwestii:

zawarta została w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę, zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.