IBPP3/443-594/14/AŚ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 maja 2014 r. (data wpływu 21 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z 13 sierpnia 2014 r. (data wpływu 19 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz prawa do zwrotu całości podatku naliczonego w związku z realizacja projektu pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 21 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony oraz prawa do zwrotu całości podatku naliczonego w związku z realizacja projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 sierpnia 2014 r. (data wpływu 19 sierpnia 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 5 sierpnia 2014 r. znak: IBPP3/443-594/14/AŚ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto (Wnioskodawca) planuje podpisać umowę na dofinansowanie ze środków unijnych wydatków poniesionych na realizację zadania pn. "...". Projekt wpisuje się w cel realizacji RPO na lata 2007-2013 - Priorytetu VII "Transport", Działanie 7.1. "Modernizacja i rozbudowa sieci drogowych", Poddziałanie 7.1.1 "Modernizacja i rozbudowa kluczowych elementów sieci drogowych". Projekt zrealizowano w latach 2011-2013. Przeprowadzono budowę nowego ronda turbinowego oraz przebudowę dwóch istniejących skrzyżowań, a także przebudowę sieci wodociągowej, kanalizacji deszczowej, teletechnicznej, elektroenergetycznej

NN i SN oraz likwidację sieci ciepłowniczych. Projekt jest kompleksowy i dostosowany do potrzeb wszystkich użytkowników infrastruktury: kierujących pojazdami, pojazdów transportu publicznego, pieszych i rowerzystów.

Cele szczegółowe projektu można określić jako:

* dostosowanie istniejącego układu komunikacyjnego miasta i regionu do obowiązujących standardów,

* poprawa stanu nawierzchni drogi,

* poprawa widoczności na drodze (poszerzenie jezdni, likwidacja przyczółków wiaduktu, budowa oświetlenia)

* poprawa bezpieczeństwa wszystkich użytkowników drogi

* wzmocnienie znaczenia ciągu drogowego dla rozwoju gospodarczego miasta (dojazd do Parku)

* stymulowanie rozwoju przestrzennego miasta i poprawa estetyki jego krajobrazu.

Oprócz ww. celów szczegółowych, można również zdefiniować niemierzalne korzyści w postaci:

* poprawy stanu środowiska naturalnego na skutek ograniczenia zanieczyszczeń powietrza

* poprawy warunków zdrowotnych mieszkańców budynków zlokalizowanych w bezpośrednim sąsiedztwie

* modernizowanych dróg,

* poprawy estetyki i zagospodarowania terenu z minimalną ingerencją w środowisko naturalne.

Pośród oddziaływania projektu można również wymienić korzyści społeczno - gospodarcze, wśród których znajdują się m.in.:

* podniesienie atrakcyjności inwestycyjnej... i całego województwa,

* spadek poziomu transportochłonności przedsiębiorstw działających w oparciu o lokalne zasoby ludzkie i surowcowe

* spadek kosztów działalności gospodarczej i wzrost poziomu inwestycji prywatnych w zakresie technologii i zasobów ludzkich

* poprawa funkcjonalności obszarowej Miasta

* wzmocnienie wśród mieszkańców Miasta świadomości rozwiązywania przez miasto problemów związanych i infrastrukturą drogową

* wzrost komfortu życia mieszkańców Miasta.

Bezpośrednim Beneficjentem projektu jest Wnioskodawca. Instytucją odpowiedzialną za realizację projektu jest Urząd Miasta. Do zakresu działań Miasta należy wykonywanie określonych ustawami zadań publicznych, nie zastrzeżonych dla innych podmiotów oraz zadań zleconych z zakresu administracji rządowej.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Wydatki poniesione w związku z realizacją projektu zostały udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawcę.

W piśmie z 13 sierpnia 2014 r. uzupełniono opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

Towary i usługi zakupione w celu realizacji projektu pn. "..." będą wyłącznie służyły działalności publiczno - prawnej Miasta i nie będą w żadnym zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Drogi przebudowane w ramach projektu są zaliczane do kategorii dróg wojewódzkich w rozumieniu art. 6 z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: z 2013 poz. 260). Powstała infrastruktura będzie wyłącznie wykorzystywana do czynności niepodlegających podatkowi VAT.

Drogi przebudowane w ramach projektu będą publiczne, ogólnodostępne oraz bezpłatnie udostępniane wszystkim użytkownikom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w ramach wydatków związanych z realizowanym projektem i może wnioskować o zwrot całości podatku naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy (stanowisko doprecyzowane w piśmie z 13 sierpnia 2014 r.):

Realizowane zadanie inwestycyjne pn. ".." nie służy działalności opodatkowanej miasta. Nie można zatem zastosować art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i uznać, że Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach związanych z realizacją powołanego zadania inwestycyjnego. Miasto nie może Wnioskować o zwrot całości podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 38 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Stosowanie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać należy, że z dniem 1 kwietnia 2013 r. art. 15 ust. 2 ustawy otrzymał brzmienie "działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. Art. 15 ust. 6 ustawy stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale działania te podejmuje na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Artykuł 7. ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy

gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym);

Z powołanych wyżej przepisów o podatku VAT wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z powołanego na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług. Prawo to przysługuje podatnikowi podatku od towarów i usług (prowadzącemu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy). Zapewnia ono neutralność tego podatku dla podatników, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ma zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT w cenie nabywanych towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego obciążenia finansowego. Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Podsumowując powyższe rozważania należy wskazać, że przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura VAT, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Powyższe wynika z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Należy również zauważyć, że w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 8 tego rozporządzenia.

Powyższe unormowanie nie uległo zmianie w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług (Dz. U. , poz. 1656), które obowiązuje od dnia 1 stycznia 2014 r.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje podpisać umowę na dofinansowanie ze środków unijnych wydatków poniesionych na realizację zadania pn. "...". Projekt wpisuje się w cel realizacji RPO na lata 2007-2013 - Priorytetu VII "Transport", Działanie 7.1. "Modernizacja i rozbudowa sieci drogowych", Poddziałanie 7.1.1 "Modernizacja i rozbudowa kluczowych elementów sieci drogowych". Projekt zrealizowano w latach 2011-2013. Towary i usługi zakupione w celu realizacji projektu pn. "..." będą wyłącznie służyły działalności publiczno - prawnej Miasta i nie będą w żadnym zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Powstała infrastruktura będzie wyłącznie wykorzystywana do czynności niepodlegających podatkowi VAT. Drogi przebudowane w ramach projektu będą publiczne, ogólnodostępne oraz bezpłatnie udostępniane wszystkim użytkownikom.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Z całokształtu działań Wnioskodawcy związanych z zakupionymi towarami i usługami wynika, że głównym celem nabycia tych towarów i usług nie jest związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych dla Wnioskodawcy dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją ww. projektu. Tym samym na tle przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że w stosunku do Wnioskodawcy nie będzie miała zastosowania regulacja prawna określona w art. 87 ust. 1 ustawy, zatem Wnioskodawca nie ma możliwości otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT

Ponadto należy zaznaczyć, że w rozpatrywanej sprawie nie mają również zastosowania uregulowania § 22 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.). Przepisy te przewidują bowiem możliwość zwrotu podatku zarejestrowanym podatnikom jedynie na podstawie umów zawartych przed dniem 1 maja 2004 r.

Wnioskodawca nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku naliczonego na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r., gdyż środki wskazane we wniosku, nie są środkami, o których mowa w § 8 ust. 3 i 4 tego rozporządzenia.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym:

* nie można zatem zastosować art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i uznać, że Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach związanych z realizacją powołanego zadania inwestycyjnego

* Miasto nie może wnioskować o zwrot całości podatku naliczonego

jest prawidłowe.

Na marginesie należy zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie art. 90 ustawy o VAT nie ma zastosowania bowiem Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego jednoznacznie wskazał, że towary i usługi zakupione w celu realizacji projektu pn. "..." będą wyłącznie służyły działalności publiczno - prawnej Miasta i nie będą w żadnym zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, oraz, że powstała infrastruktura będzie wyłącznie wykorzystywana do czynności niepodlegających podatkowi VAT. Wskazany natomiast przez Wnioskodawcę przepis art. 90 ustawy o VAT ma zastosowanie w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu tj. opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT, co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.