IBPP3/443-594/13/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu 17 maja 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) oraz pismem z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu 11 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsprzedaży usług medycznych zwolnionych z podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsprzedaży usług medycznych zwolnionych z podatku VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) oraz pismem z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu 11 lipca 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (ostatecznie doprecyzowany w piśmie z dnia 5 lipca 2013 r.):

Z firmy M. Wnioskodawca otrzymuje fakturę za usługi medyczne (PKWiU 86.2), które są zwolnione z podatku VAT. Następnie część tych usług Wnioskodawca refakturuje na inne spółki, również stosując zwolnienie z podatku VAT. Wnioskodawca nie posiada w zakresie działalności usług medycznych.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż opisane we wniosku usługi medyczne, których zakupu dokonuje Wnioskodawca, to usługi medyczne zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Wnioskodawca nabywa ww. usługi od podmiotu o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 25 czerwca 2013 r.):

Czy Wnioskodawca dokonując refaktury usług medycznych, które są zwolnione z podatku VAT (opisanych we wniosku), korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w piśmie z dnia 25 czerwca 2013 r.):

Wnioskodawca dokonując refaktury usług medycznych, które są zwolnione od podatku VAT (opisane we wniosku), korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (...).

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU). Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając poszczególne czynności zwolnione od podatku wskazując na ich cechy, charakter oraz okoliczności wykonania.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r. nadanym ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z kolei na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

Analiza przedmiotowych przepisów wskazuje, iż zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo - przedmiotowy. Z tego względu oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19.

Wyjaśnić należy, iż według art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że ustawodawca zawęził zwolnienie od tego podatku dla usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia uzależniając je: od formy organizacyjnej podmiotu świadczącego powyższe usługi (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) oraz od zawodu osób wykonujących te usługi (art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy).

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzymuje od podmiotu o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT fakturę za usługi medyczne, które są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18. Następnie część tych usług Wnioskodawca refakturuje na podmioty trzecie (inne spółki), również stosując zwolnienie z podatku VAT. Wnioskodawca nie posiada w zakresie działalności usług medycznych.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego pojawiły się wątpliwości czy Wnioskodawca dokonując refakturowania (odsprzedając) na rzecz podmiotów trzecich (inne spółki) usług medycznych, które są zwolnione z podatku VAT, korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał, że "usługi medyczne", które będą podlegały odsprzedaży to usługi korzystające ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca (pośrednik) działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej (inna spółka) bierze udział w świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (usługi o takim zakresie są nabywane od firmy M.).

Jak już wspomniano ustawodawca mocą art. 43 ust. 1 pkt 19a zwolnił od podatku świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu, poprawie zdrowia, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, tj. podmiotów leczniczych, a także lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarek i położnych, osób wykonujących zawody medyczne w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej oraz psychologów.

Z powyższego wynika więc, iż zwolnieniu od podatku podlegają usługi w zakresie opieki medycznej świadczone przez podmioty lecznicze w ramach działalności leczniczej lub świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej i innych zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, a także psychologów - również w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniodawcą usługi w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT, a pacjentem istnieje trzeci podmiot (pośrednik), który nabywa usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywa je osobie trzeciej.

Zatem odnosząc się do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy faktycznie nabywane "usługi medyczne" stanowią usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, objęte zwolnieniem w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, Wnioskodawca (jako pośrednik) może zastosować zwolnienie od podatku VAT z tytułu odsprzedaży ich osobom trzecim (inne spółki).

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz dane, które powinny zawierać zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.).

Zgodnie z § 5 ust. 2 pkt 6 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy (...), poza danymi określonymi w ust. 1 wskazuje się również przepis ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca wystawiając faktury VAT na rzecz osób trzecich (inne spółki), winien na fakturze VAT, wystawionej w oparciu o art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, wskazywać, iż stosuje zwolnienie od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym dokonując refaktury usług medycznych, które są zwolnione z podatku VAT korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o wskazanie Wnioskodawcy, iż usługi medyczne, które będą podlegały odsprzedaży to usługi zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz zostały nabyte przez Wnioskodawcę od podmiotu o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18. Powyższe przyjęto jako element opisu stanu faktycznego i nie było przedmiotem oceny. Zatem w przypadku zamiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.