IBPP3/443-593/10/DG - Miejsce opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju do Czech.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2010 r. (data wpływu 10 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 września 2010 r. (data wpływu 16 września 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju.

Pismem z dnia 8 września 2010 r., znak IBPP3/443-593/10/DG, na podstawie art. 169 § 1 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Wnioskodawca uzupełnił wniosek za pismem z dnia 15 września 2010 r. (data wpływu 16 września 2010 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi sprzedaż wysyłkową karmy dla zwierząt. W ostatnim czasie Spółka rozpoczęła sprzedaż osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej zamieszkującym na terenie Czech. Zgodnie z art. 23 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca złożył zawiadomienie na druku VAT-21 do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o skorzystaniu z opcji wyboru opodatkowania w Polsce towarów (karmy dla zwierząt) wysyłanych do Czech. W momencie kiedy nastąpi przekroczenie kwoty ustawowej obowiązującej na terytorium Czech, Wnioskodawca nadal będzie chciał odprowadzać VAT w Polsce - zgodnie z oświadczeniem VAT-21.

Wnioskodawca wskazał również, iż złożone ww. oświadczenie dotyczyło rezygnacji z wyboru miejsca opodatkowania na terytorium Czech.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po przekroczeniu kwoty ustawowej obowiązującej na terytorium Czech, która obliguje do rejestracji jako podatnik od towarów i usług (zgodnie z możliwością wyboru podatnika o którym mowa w art. 23 oraz ze złożeniem oświadczenia na formularzu VAT-21) Wnioskodawca nadal będzie mógł odprowadzać VAT od sprzedaży karmy dla zwierząt do czeskich odbiorców (będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej) tylko w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro złożył on wniosek informujący o rezygnacji z wyboru miejsca opodatkowania na terytorium Czech - podatek VAT od sprzedaży dla osób fizycznych mieszkających na terytorium Czech - odprowadzany jest w Polsce bez względu na przekroczony limit 35.000 Euro.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 23 i art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju należy rozumieć dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:

W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie zaś do ust. 2 art. 23 ww. ustawy w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

Przepis ust. 2 stosuje się pod warunkiem, że całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów (art. 23 ust. 3 ustawy)

Natomiast w przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów obowiązuje, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę (art. 23 ust. 4 ustawy o VAT).

Jednocześnie zgodnie z art. 23 ust. 5 ww. ustawy podatnicy, do których ma zastosowanie ust. 2, mogą wybrać miejsce opodatkowania określone w ust. 1 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o skorzystaniu z tego wyboru (opcji), z zaznaczeniem nazwy państwa członkowskiego lub państw członkowskich, których zawiadomienie dotyczy.

Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 5, składa się co najmniej na 30 dni przed datą dostawy, począwszy od której podatnik chce korzystać z opcji, o której mowa w ust. 5 (art. 23 ust. 6 ustawy o VAT).

W terminie 30 dni od pierwszej dostawy towarów po skorzystaniu z opcji, o której mowa w ust. 5, podatnik jest obowiązany przedstawić naczelnikowi urzędu skarbowego dokument potwierdzający o zawiadomieniu właściwego organu podatkowego w innym państwie członkowskim o zamiarze rozliczania w tym państwie członkowskim podatku od wartości dodanej od sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (art. 23 ust. 7 ustawy o VAT).

Opcja, o której mowa w ust. 5, obowiązuje co najmniej przez 2 lata od daty pierwszej dostawy dokonanej w trybie przewidzianym tą opcją (art. 23 ust. 8 ustawy o VAT).

W przypadku gdy po upływie okresu, o którym mowa w ust. 8, podatnik rezygnuje z korzystania z opcji, o której mowa w ust. 5, dla jednego lub więcej państw członkowskich, jest on obowiązany przed datą dostawy, począwszy od której rezygnuje z korzystania z tej opcji, zawiadomić na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o tej rezygnacji (art. 23 ust. 9 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 23 ust. 14-15a ustawy o VAT warunkiem uznania dostawy towarów w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju za dostawę dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia jest otrzymanie przez podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, następujących dokumentów, jeżeli dokumenty te łącznie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów:

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 14, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, dokumentami wskazującymi, że wystąpiła dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, mogą być również inne dokumenty otrzymywane przez podatnika w tego rodzaju dostawie towarów, w szczególności:

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 14 i 15, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy. W tym przypadku podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy jako dostawę towarów na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy podatnik nie otrzymał dokumentów wskazujących, że wystąpiła dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

Otrzymanie dokumentów po terminie, o którym mowa w ust. 15a, wskazujących, że wystąpiła dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał te dokumenty.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju zasadą pozostaje opodatkowanie w państwie przeznaczenia transportu towarów, ponieważ dostawa ma miejsce w państwie przeznaczenia. W związku z tym podatek od tego rodzaju dostaw rozliczać będzie, zgodnie z ogólnymi zasadami, podmiot dokonujący dostawy. Oznacza to konieczność rejestracji w państwie, na terytorium którego będzie dokonywana dostawa w ramach sprzedaży wysyłkowej.

Przyjęcie powyższej zasady ma eliminować ewentualne zakłócenia konkurencji, które mogłyby mieć miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży z państw, w których obowiązują niższe stawki podatku, do państw, w których obowiązują stosunkowo wysokie stopy podatku. Sprzedaż wysyłkowa będzie bowiem opodatkowana w państwie faktycznej konsumpcji (na terenie państwa, do którego dokonano dostawy w ramach sprzedaży wysyłkowej).

Powyższe warunki opodatkowania są regułą. Jednakże, co do zasady, mają one zastosowanie wówczas, gdy całkowita wartość sprzedaży wysyłkowej do danego państwa członkowskiego w ciągu roku podatkowego oraz w poprzednim roku podatkowym przekroczyła określone kwoty wyznaczone przez państwo członkowskie przeznaczenia towaru. Tym samym w przypadku obrotów uzyskiwanych w ramach wyżej określonych kwot obowiązuje zasada opodatkowania takiej transakcji w państwie wysyłki towarów.

Mając powyższe na uwadze w przypadku gdy kwota obrotów uzyskiwanych w ramach sprzedaży wysyłkowej do danego państwa nie przekracza kwoty granicznej, ustalonej w tym państwie, czy też równowartości powyższych kwot w walucie krajowej, wówczas dostawa dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej opodatkowana jest w państwie wysyłki. W przypadku sprzedaży wysyłkowej z kraju, na warunkach o których mowa wyżej, dostawa dokonywana w ramach tej czynności opodatkowana będzie w Polsce, ponieważ właśnie w kraju mieścić się będzie miejsce wysyłki.

Dla celów ustalenia miejsca opodatkowania należy uwzględniać jedynie wartość sprzedaży wysyłkowej zrealizowanej do danego państwa, chociaż niekoniecznie dla tego samego kontrahenta. Zazwyczaj kontrahentami będą różne podmioty, chociażby z uwagi na to, że sprzedaż wysyłkowa w znacznej mierze dotyczy sprzedaży o charakterze konsumenckim. Jeżeli wartość sprzedaży wysyłkowej dla danego państwa przekroczyła już w poprzednim roku podatkowym limit ustalony w tym państwie, wówczas wszelkie dostawy tegoroczne opodatkowane będą na zasadach ogólnych, tzn. w państwie przeznaczenia (zakończenia dostawy).

Zgodnie z powyższym w przypadku sprzedaży wysyłkowej do danego państwa członkowskiego, w sytuacji gdy nie zostały przekroczone limity ustalone w państwie przeznaczenia tj. w Czechach, miejscem opodatkowania dostawy dokonywanej w ramach tej sprzedaży jest państwo wysyłki, a więc - w przypadku sprzedaży wysyłkowej z kraju - Polska. Opodatkowanie dostawy dokonywanej w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju właśnie w Polsce nie ma jednakże charakteru bezwarunkowego. Możliwe jest bowiem złożenie stosownego oświadczenia o wyborze miejsca opodatkowania. W takiej sytuacji - mimo że istnieją przesłanki opodatkowania dostawy w kraju, gdzie się ona rozpoczyna - miejscem opodatkowania będzie jednak państwo przeznaczenia (zakończenia dostawy).

Wybór miejsca opodatkowania w państwie przeznaczenia towarów dotyczy tych dostaw, które, co do zasady, opodatkowane są w państwie wysyłki towaru, z uwagi na nie przekroczenie limitów ustalonych przez państwo członkowskie zakończenia dostawy (czyli w tym przypadku w Polsce). Jeśli podatnik składa polskiemu organowi podatkowemu oświadczenie o wyborze opodatkowania w państwie przeznaczania, to tym samym rezygnuje z opodatkowania dostaw dokonywanych w ramach sprzedaży wysyłkowej w kraju (w Polsce).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dla sprzedaży wysyłkowej karmy dla zwierząt nie skorzystał z opcji opodatkowania tej dostawy w państwie przeznaczenia. Co prawda Wnioskodawca złożył formularz VAT-21 dotyczący wyboru opcji opodatkowania dostawy towarów przy sprzedaży wysyłkowej na terytorium Czech, lecz jak sam wskazał miejscem opodatkowania dla tych dostaw jest terytorium kraju.

W tym miejscu należy wskazać, iż formularz VAT-21, zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004 r. w sprawie wzoru zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o wyborze lub rezygnacji z miejsca opodatkowania w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (Dz. U. 55, poz. 538 z późn. zm.) dotyczy:

Zatem formularz ten jest składany do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w sytuacji, gdy podatnik, w przypadku sprzedaży wysyłkowej, w ramach określonych kwot wybiera opcje opodatkowania dostawy towarów w państwie przeznaczenia lub jeżeli w ramach określonych kwot rezygnuje on z opcji (wcześniej wybranej na podstawie art. 23 ust. 5 ustawy o VAT) opodatkowania dostawy towarów w państwie przeznaczenia. Natomiast w przypadku opodatkowania na terytorium kraju, zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy o VAT, nie składa się żadnych wniosków ani faktury. Bowiem sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju w sytuacji gdy nie zostały przekroczone limity określone przez państwo członkowskie przeznaczenia towarów, z mocy ustawy (art. 23 ust. 2) jest opodatkowane w Polsce.

Innymi słowy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej, zgodnie z art. 23 ust. 2 ww. ustawy, do kwoty ustalonej przez poszczególne państwo członkowskie przeznaczenia, dostawę towaru uznaje się za dokonaną na terytorium kraju. Jeżeli jednak podatnik, w ramach tej kwoty chce wybrać miejsce opodatkowania określone na podstawie art. 23 ust. 1 ww. ustawy czyli w kraju przeznaczenia, to wówczas winien złożyć zawiadomienie, o którym mowa w art. 23 ust. 5 oraz spełnić pozostałe warunki dotyczące wyboru miejsca opodatkowania.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie do kwoty określonej przez państwo członkowskie (Czechy) miejscem opodatkowania sprzedaży wysyłkowej towarów na terytorium Czech, jest terytorium Polski. Natomiast począwszy od dostawy, z którą przekroczono tę kwotę miejscem opodatkowania takiej dostawy będzie terytorium Czech, czyli terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia wysyłanych lub transportowanych towarów - art. 23 ust. 4 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające iż w przypadku sprzedaży wysyłkowej po przekroczeniu kwoty ustalonej przez państwo członkowskie (Czechy) dla takiej sprzedaży, miejscem opodatkowania towarów wysyłanych lub transportowanych do tego państwa jest terytorium Polski należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.