IBPP3/443-582/08/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2008 r. (data wpływu 13 sierpnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2008 r. (data wpływu 29 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania i ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazania budynku na cele osobiste podatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i ustalenia podstawy opodatkowania przekazania budynku na cele własne. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 października 2008 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zakupił budynek - nabycie to opodatkowane było stawką VAT zw. w związku z tym nie przysługiwało w stosunku do tej nieruchomości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Następnie poniesiono wydatki na jego ulepszenie, które przekroczyły 30% wartości początkowej przedmiotowego budynku. Ponadto przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków. Dodać należy, że przedmiotowy budynek służył czynnościom opodatkowanym przez okres krótszy niż 5 lat. Budowa przedmiotowego budynku została zakończona w 1935 r. i od tego też roku jest używany. Obecnie Podatnik zamierza przekazać przedmiotowy budynek na własne cele osobiste, zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność przekazania przedmiotowego budynku zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1, w wyżej wskazanym stanie faktycznym, należy uznać za dostawę opodatkowaną. Jeżeli uznać, że ww. przekazanie jest dostawą opodatkowaną, jaka wartość będzie stanowiła podstawę do naliczenia podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy ze względu na fakt, że poniesione przez Wnioskodawcę nakłady na przedmiotowy budynek przekroczyły 30% jego wartości początkowej i z tytułu tych wydatków przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o naliczony, jak również ze względu na fakt, że budynek ten służył sprzedaży opodatkowanej przez okres krótszy niż 5 lat, zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 43 ust. 6 czynność przekazania przedmiotowego budynku na własne cele osobiste uznać należy za dostawę opodatkowaną. Podstawę opodatkowania będzie stanowić kwota nabycia budynku powiększona o poniesione na niego nakłady.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz dane przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że przekazanie na cele osobiste nieruchomości, przy nabyciu której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

Należy podkreślić, że nie ma w tym przypadku znaczenia czy towar będący przedmiotem nieodpłatnego przekazania na cele osobiste jest lub nie jest towarem używanym, o którym mowa w art. 41 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Jak dowiedziono bowiem wyżej, w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a nie zwolnienie od podatku VAT.

W przedmiotowej sprawie należy jednak zaznaczyć, że w trakcie użytkowania nieruchomości Wnioskodawca ponosił wydatki na jej ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej przedmiotowej nieruchomości i obniżał kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami, a przedmiotowy budynek służył czynnościom opodatkowanym przez okres krótszy niż 5 lat. Zatem z chwilą przekazania na cele osobiste ww. nieruchomości, nastąpi zmiana jej przeznaczenia ze związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych na związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu. W związku z powyższym zaistnieje okoliczność zmieniająca prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ulepszenie wykorzystywanej nieruchomości, która rodzi obowiązek dokonania przez Wnioskodawcę korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego, o czym stanowi art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, zasady dokonywania korekt podatku określone w art. 91 ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Przepis ten nakazuje więc dokonać korekty podatnikom, którzy odliczyli podatek naliczony w całości, jako że nabyty towar miał służyć wyłącznie sprzedaży opodatkowanej.

Stosownie do przepisu art. 91 ust. 1 cyt. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3 powołanej ustawy).

Artykuł 91 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.

Natomiast zgodnie z ust. 6 ww. artykułu w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Wobec braku regulacji, która wprost dotyczyłaby kwestii korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ulepszenie środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

Z analizy cytowanych wyżej przepisów wynika, że w przypadku przekazania nieruchomości na cele osobiste podatnika, na którą poniesione zostały nakłady modernizacyjne zwiększające jej wartość początkową, od których odliczano podatek, należy dokonać korekty tego podatku. Korekty należy dokonać jednorazowo, zgodnie z art. 91 ust. 5 cyt. ustawy, w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiąc, w którym dokonane zostanie przekazanie nieruchomości na cele osobiste Wnioskodawcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przekazać na swoje cele osobiste nieruchomość budynkową zakupioną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w stosunku do której nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowa nieruchomość budynkowa była wykorzystywana do czynności opodatkowanych przez okres krótszy niż 5 lat. Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie tej nieruchomości przekraczające 30% jej wartości początkowej odliczając podatek naliczony od tych nakładów.

Mając na uwadze powyższą analizę przepisów należy stwierdzić, że jeżeli nakłady poczyniono po dniu 30 kwietnia 2004 r. i spowodowały one zwiększenie wartości nieruchomości - w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym - wówczas zmiana przeznaczenia środka trwałego powoduje konieczność korekty podatku naliczonego od zakupów związanych z nakładami (modernizacją) zgodnie z zasadami zawartymi w art. 91 ww. ustawy. Korekty dokonuje się pod warunkiem, że nie minął jeszcze okres korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy.

Jednakże w sytuacji, gdy w przedmiotowej sprawie nakłady inwestycyjne poczynione zostały w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r., na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw Dz. U. Nr 90, poz. 756), znajduje zastosowanie przepis art. 91 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed zmianą ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast w przypadku, gdy nakłady inwestycyjne miały miejsce przed dniem 1 maja 2004 r., zgodnie z art. 163 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w odniesieniu do korekty stosuje się przepisy art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (korekta podatku naliczonego w oparciu o art. 91 ustawy dotyczy zatem jedynie składników majątku nabytych lub modernizowanych od 1 maja 2004 r.).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż korekcie podlega podatek odliczony w związku z ww. nakładami na modernizację, w zakresie w jakim poniesione wydatki na nabycie towarów i usług - stanowiące wydatki na ulepszenie nieruchomości budynkowej - nie zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Reasumując, przekazanie przedmiotowego budynku na cele osobiste nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT natomiast Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku VAT związanego z nakładami jakie poniósł na modernizację przedmiotowego budynku w takim zakresie w jakim nie zostały one wykorzystane do prowadzenia działalności opodatkowanej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska W wnioskodawcy w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży budynku po jego przekazaniu na cele osobiste zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko