IBPP3/443-551/09/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 października 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz deklarowania w poz. 21 obrotów realizowanych przez oddział rozliczający podatek VAT na terytorium Niemiec - jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 5 października 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz deklarowania w poz. 21 obrotów realizowanych przez oddział rozliczający podatek VAT na terytorium Niemiec.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka cywilna prowadziła działalność w zakresie robót oraz usług budowlanych. W dniu 20-go marca 2009 r. prowadzone przedsiębiorstwo w formie spółki cywilnej zmieniło formę prawną i uległo przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z z późn. zm.) spółka kapitałowa powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia i stała się sukcesorem jej praw i obowiązków w zakresie prawa podatkowego. Poza formą prawną, rodzaj prowadzonej działalności pozostał bez zmian, zatem spółka prowadzi usługi w zakresie robót oraz usług budowlanych na terenie RP oraz na terenie Niemieckiej Republiki Federalnej, gdzie posiada samodzielny oddział, który reprezentowany jest przez Zarząd Spółki.

Zgodnie z przepisami prawa podatkowego prowadzony oddział podlega pełnemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech, czyli wszystkie obowiązki podatkowe spełnia jako samodzielnie działająca jednostka na terenie Niemiec. Oddział niemiecki jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT w Niemczech. Jeśli usługi wykonywane są na terenie Niemiec, faktura VAT jest wystawiana przez oddział niemiecki i tam dokonuje rozliczenia podatku VAT w tym zakresie i zgodnie z obowiązującą stawką na wykonaną usługę. Spółka równorzędnie jako niezależną działalność wykonuje usługi na terenie RP, gdzie wystawiana jest faktura VAT ze stawką 22% lub 7%. Spółka dokonuje w kraju zakupów na własne potrzeby jak i bezpośrednio dla oddziału niemieckiego np: odzieży roboczej dla oddelegowanych pracowników do oddziału niemieckiego, środków czystości, paliwa do samochodu przewożącego pracowników na miejsce wykonania usługi na terenie Niemiec. Dodatkowo występują inne koszty pośrednie, czyli: zużycie materiałów, czynsz lokalu na terenie kraju, koszty rozmów telefonicznych, koszty usług księgowych, usług prawnych i innych usług pomocniczych. Spółka czyniąc te wydatki, odlicza podatek VAT naliczony ujęty w fakturach VA T zakupu w pełnej wysokości i potrąca go z podatkiem należnym za dany okres.

Oddział polski na koniec każdego miesiąca obciąża notą księgową oddział niemiecki w pełnej wysokości poniesionych kosztów bezpośrednich, oraz po uzyskaniu informacji od oddziału niemieckiego o przychodzie uzyskanym w danym miesiącu na terenie Niemiec, wylicza strukturą sprzedaży koszty pośrednie przypadające na oddział polski i niemiecki i w odpowiedniej proporcji ujmuje je w nocie.

Wnioskodawca dodaje, iż zakupy dokonywane w postaci odzieży roboczej, środków czystości, paliwa do samochodu przewożącego pracowników na miejsce wykonania usługi na terenie Niemiec nie są przekazywane bezpośrednio do oddziału niemieckiego. Są bezpośrednio wydawane pracownikom w ramach świadczeń BHP w siedzibie w Polsce. Pracownicy kwitują odbiór na karcie ewidencji odzieży roboczej, czyli nie są wewnątrzwspólnotową dostawą towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Spółka prawidłowo dokonuje rozliczenia podatku VAT dokonując pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, łącznie z zakupami poczynionymi dla oddziału niemieckiego.

Czy prawidłowo Spółka postępuje wykazując w deklaracji VAT w pozycji 21 dostawę towarów oraz świadczenie usług, poza terytorium kraju z całości uzyskanych przychodów danego okresu rozliczeniowego przez oddział niemiecki.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej jego wysokości. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogły by być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jeżeli zatem Spółka wykonuje usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium Polski, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w Polsce, które posłużyły do wykonania danej usługi za granicą, jednak z zastrzeżeniem spełnienia warunków określonych w ww. przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, tj.:

* przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku w Polsce, gdyby usługa była wykonywana w Polsce, a nie na terytorium innego kraju,

* Spółka dysponuje dokumentami, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami poza terytorium Polski.

W tym przypadku Spółka wykazuje w deklaracji VAT-7 w poz. 21 sprzedaż - usługi poza terytorium kraju, a są to usługi wykonane i opodatkowane na terytorium Niemiec, a w poz. 28 usługi świadczone na terytorium kraju, opodatkowane stawką 22% lub 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści przytoczonego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Zauważyć należy, iż Oddział podatnika polskiego stanowi formę organizacyjno-prawną, za pomocą której wykonuje on poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność podlegającą opodatkowaniu zharmonizowanym na terytorium Unii Europejskiej podatkiem od wartości dodanej (VAT).

Mając zatem na uwadze, iż Oddział przedsiębiorcy polskiego stanowi jedynie formę organizacyjno-prawną za pomocą której wykonuje on na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność, należy stwierdzić, iż świadczenia pomiędzy siedzibą (centralą) przedsiębiorcy, a jego oddziałem w Niemczech należy traktować jako czynności dokonywane w ramach jednego przedsiębiorstwa, które ze względu na swoją istotę nie mieszczą się w pojęciu świadczenia usług.

W tym stanie rzeczy wskazane w stanie faktycznym obciążenia notą księgową, na koniec każdego miesiąca oddziału w Niemczech, poniesionymi kosztami bezpośrednimi oraz kosztami pośrednimi nie stanowią świadczenia usług przez podatnika na rzecz jego oddziału w Niemczech, nie podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wprawdzie Oddział może samodzielnie wykonywać usługi na rzecz kontrahentów, jednakże dalej pozostaje częścią przedsiębiorstwa podatnika. Oznacza to, iż z perspektywy podatnika działającego za pośrednictwem Oddziału zlokalizowanego na terytorium Niemiec, obrotem branym pod uwagę przy ustalaniu prawa do odliczenia będzie sprzedaż dokonywana przez całe przedsiębiorstwo tego podatnika, czyli zarówno sprzedaż dokonywana przez oddział, zlokalizowany na terytorium Niemiec, jak i sprzedaż dokonywana przez centralę oraz pozostałe Oddziały.

W związku z powyższym podatek VAT naliczony przy zakupach poczynionych przez podatnika na terytorium kraju zarówno na własne potrzeby związane z działalnością opodatkowaną w Polsce podatkiem VAT, jak i na potrzeby Oddziału w Niemczech (np. odzież robocza, środki czystości, paliwo do samochodu - koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie - zużycie materiałów, czynsz za lokal, koszty rozmów telefonicznych, koszty usług księgowych, prawnych i innych usług pomocniczych) świadczącego usługi opodatkowane poza terytorium Polski podlega odliczeniu na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy.

To, który z wyżej wymienionych przepisów ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w konkretnym przypadku zależy od tego do jakich czynności zostanie wykorzystany zakupiony towar lub usługa. Jeżeli dany zakup będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych na terytorium Polski zastosowanie znajdzie przepis art. 86 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast art. 86 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi poza terytorium kraju - tj. usługami w zakresie robót oraz usług budowlanych wykonywanych na terytorium Niemiec przez Oddział podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jeżeli nabyte (importowane) towary lub usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług wykonywanych przez podatnika działającego m.in. poprzez swój oddział za granicą, poza terytorium Polski, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. Warunkiem, jest że podatnik musi posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz ww. przepisy, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że będzie przysługiwać mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w trybie określonym przepisem art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ww. ustawy.

Odnośnie wykazania w deklaracji VAT-7 w pozycji 21 obrotów zrealizowanych na terytorium Niemiec przez Oddział tam zlokalizowany należy stwierdzić co następuje:

Na podstawie art. 99 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Zgodnie z delegacją ustawową zawartą między innymi w art. 99 ust. 14 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333) określając wzory deklaracji wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia.

W objaśnieniach do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D), stanowiących załącznik nr 4 do ww. rozporządzenia wskazano, iż w części C - Rozliczenie podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z art. 29 ust. 4 ustawy, oraz innych korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. W tej części wykazuje się też czynności wykonywane poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.

Natomiast w poz. 21 deklaracji wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca dokonuje zakupów na terytorium kraju zarówno na potrzeby własne związane z działalnością opodatkowaną w Polsce jak i na potrzeby Oddziału w Niemczech, który świadczy usługi opodatkowane na terytorium Niemiec. Tak więc w związku z art. 86 ust. 8 pkt 1 Wnioskodawca zobowiązany będzie wykazać obrót z tytułu usług opodatkowanych na terytorium Niemiec w deklaracji w poz. 21 jako "Dostawa towarów oraz świadczenie usług, poza terytorium kraju".

Mając powyższe na uwadze należało stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.