IBPP3/443-518/09/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2009 r. (data wpływu 7 lipca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie eksportu towarów oraz wymaganej dokumentacji dla zastosowania stawki 0% w odniesieniu do transakcji wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty za pośrednictwem portu w B. - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem w dniu 21 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie eksportu towarów oraz wymaganej dokumentacji dla zastosowania stawki 0% w odniesieniu do transakcji wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty za pośrednictwem portu w B.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Jednym z głównych klientów Wnioskodawcy dokonującym zakupów towarów wyprodukowanych w Polsce jest G. z siedzibą w USA. Dostawy do ww. klienta realizowane są na zasadach FCA.

Formuła FCA oznacza, że sprzedający zobowiązany jest dostarczyć towar przewoźnikowi (lub innej osobie, np. spedytorowi), wyznaczonemu przez kupującego. Po wydaniu towaru przewoźnikowi, ryzyko przejmuje kupujący. Koszty dostawy, na zasadniczej drodze przewozu, pokrywa kupujący. Po wydaniu towaru przewoźnikowi, ryzyko przejmuje kupujący. Dostawę uważa się za dokonaną po przekazaniu towaru przewoźnikowi. Formalności eksportowe należą jednak do sprzedającego.

W niniejszym przypadku na zlecenie klienta Wnioskodawcy działa niemiecka spółka A. z siedzibą w B. w Niemczech, która jako agencja celna została wyznaczona do skompletowania do transportu zewnętrznego i dokonania odprawy towarów. Na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę widnieje jako nabywca G.

Cały proces wygląda następująco:

* Wnioskodawca umieszcza w wewnętrznym systemie elektronicznym G. zgłoszenie, że towar jest gotowy do odbioru, podając wszystkie szczegóły niezbędne do zorganizowania procesu odbioru towaru,

* G. organizuje transport na określony dzień i godzinę,

* towar jest transportowany do portu w B. w Niemczech (potwierdzeniem wywozu do Niemiec jest dokument CMR),

* firma A. w B. pakuje wybrane wyroby do transportu morskiego, kompletuje przesyłki dla G. od kilku dostawców z Europy. O terminie i kolejności wysyłki wyrobów (m.in. otrzymanych od Wnioskodawcy) poza granicę Unii decyduje G.,

* Wnioskodawca otrzymuje listę załadunkową precyzującą jakie wyroby zostały załadowane do poszczególnych kontenerów, specyfikujący wagę brutto, nr seryjny wyrobu, nr listu przewozowego bądź innego dokumentu dostawy, itd.

* Wnioskodawca wystawia faktury proformy odwołujące się do dokumentów dostawy, które umożliwiają odprawę celną towaru w B. w imieniu Wnioskodawcy. Spółka A. przesyła potwierdzenie wywozu dla poszczególnych odpraw celnych. Potwierdzenie stanowi komunikat elektroniczny w formacie pdf.

Pismem z dnia 21 września 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe w następujący sposób:

Wywóz towarów z terytorium Polski do portu w B. w Niemczech potwierdzony jest dokumentem CMR lub oświadczeniem spedytora, natomiast procedura wywozu poza terytorium UE rozpoczyna się w Niemczech w urzędzie celnym, ponieważ dopiero w momencie skompletowania przesyłek G. decyduje o terminie i kolejności wysyłki wyrobów poza granice Unii (głównie USA i Chiny) wtedy też Wnioskodawca otrzymuje listy załadunkowe potrzebne do zgłoszenia celnego precyzujące jakie wyroby zostały załadowane do poszczególnych kontenerów (specyfikację, wagę brutto, nr seryjny wyrobu, nr listu przewozowego bądź inny dokument dostawy, itp.)

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy komunikat z niemieckiego systemu kontroli eksportu (ECS) przekazany w formie elektronicznej przez agencję A. z siedzibą w B. jest wystarczającym dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza Unię Europejską i stanowi potwierdzenie do zastosowania przez Wnioskodawcę stawki 0% w wyżej opisanych transakcjach eksportowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (dalej ustawa o VAT) jest mowa o eksporcie towarów to przez to pojęcie rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty jeżeli wywóz jest dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz albo nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz. Zgodnie z art. 41 ust. 4 i 5 ustawy o VAT stawkę 0% stosuje się w eksporcie towarów. Stawka 0% stosowana jest pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Należy podkreślić, że przepisy ustawy o VAT nie precyzują, w jakiej formie powinien być sporządzony ten dokument. W związku z powyższym dla rozstrzygnięcia powyższej kwestii należy odwołać się do przepisów celnych. Z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej powstał obowiązek bezpośredniego stosowania prawa wspólnotowego. Zgodnie z art. 161 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia formalności przewidzianych dla niego. W myśl art. 161 ust. 5 ww. rozporządzenia zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego. Zgodnie z art. 146 dyrektywy państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty. Zwolnienie to stosuje się obowiązkowo do wszelkich wywozów towarów poza Wspólnotę, niezależnie od tego, w którym państwie członkowskim towary objęte zostaną procedurą eksportu. Potwierdzeniem powyższych konkluzji jest wyrok WSA w Warszawie z 14 listopada 2007 r. (sygn. III SA/Wa 923/07), w którym stwierdzono, że w świetle dyrektywy za eksport należy uznać nie tylko wywóz towarów z Polski do kraju trzeciego, ale także wywóz towarów z innego państwa członkowskiego poza terytorium UE. WSA wskazał również na przepisy wspólnotowego kodeksu celnego, w którym również nie ma żadnych wymogów odnośnie do urzędu celnego, w którym procedura eksportu winna się rozpocząć. Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca ma prawo dokonywać odprawy celnej poza granicami Polski. Obecnie w Unii Europejskiej funkcjonuje wspólnotowy System Kontroli Eksportu (ECS). Stawka 0% w eksporcie może być stosowana, jeśli podatnik posiada dokumentację potwierdzającą wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty Europejskiej. W przypadku, gdy procedura wywozu obsługiwana jest przez system ECS, zgodnie z art. 796e rozporządzenia Rady EWG nr 2454/93, urząd celny wywozu potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów przesyłając zgłaszającemu komunikat. W państwach należących do Unii potwierdzenia z ECS mogą mieć różną formę niekoniecznie identyczną do formatu polskiego komunikatu IE599. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż posiadane przez Wnioskodawcy dokumenty są wystarczającymi dowodami na zastosowanie stawki 0% w eksporcie ponieważ wynika z nich, że towar wyjechał poza granice Polski (dokument CMR) oraz dalej Wspólnoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ww. ustawy o VAT, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokonuje transakcji dostawy towarów na rzecz kontrahenta z USA. Towary wywożone są z Polski za pośrednictwem portu w B. w Niemczech. Rozpoczęcie procedury celnej wywożonych z Polski towarów odbywa się w urzędzie celnym w Niemczech.

Na mocy art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraj w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na art. 13 ust. 3 ustawy o VAT. Stosownie do tego przepisu, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Wskazany przepis art. 13 ust. 3 ww. ustawy, rozszerza zatem pojecie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na czynności nie mające charakteru czynności dwustronnych, polegające na przemieszczeniu towarów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z Polski do innego kraju wspólnotowego, w którym mają posłużyć wykonywanym tam przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym.

Przy czym zaznaczyć należy, iż przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy występuje chociażby jedna z przesłanek negatywnych określonych w art. 13 ust. 4 ustawy o VAT.

Zatem zgodnie z art. 13 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy, przemieszczenie towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy towary mają być przedmiotem eksportu towarów przez tego podatnika, pod warunkiem że podatnik posiada dokument celny potwierdzający rozpoczęcie procedury wywozu na terytorium kraju, jeżeli wywóz z terytorium Wspólnoty jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę fakt, iż Wnioskodawca ww. dokumentu nie posiada, stwierdzić należy, iż przepis art. 13 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

Reasumując, transakcji dokonanej przez Wnioskodawcę nie można uznać za eksport towarów, lecz za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, zgodnie z art. 13 ust. 3 ustawy w związku z art. 13 ust. 4 pkt 4 ustawy o VAT. Przemieszczenie należącego do spółki towaru z terytorium Polski na terytorium Niemiec, celem jego wywozu do USA za pośrednictwem portu w B., stanowić będzie w Polsce wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż przemieszczenie z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego towarów, które mają być przedmiotem eksportu przez tego podatnika w sytuacji gdy wywóz jest potwierdzany przez urząd celny na terytorium innego niż Polska kraju członkowskiego tylko wówczas jest uznawany za eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli podatnik posiada dokument celny potwierdzający rozpoczęcie procedury wywozu na terytorium Polski.

Zatem w przypadku braku powyższego dokumentu celnego, przemieszczenie towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o VAT, uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przy czym zauważyć należy, iż zarówno eksport towarów jak i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów objęte są 0% stawką podatku VAT (przy zachowaniu odpowiednich warunków), co w efekcie powoduje, że towary te są opodatkowane w państwie ich konsumpcji (przeznaczenia).

Powyższe regulacje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług nie są sprzeczne z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. L. Nr 347, str. 1 z późn. zm.) odnoszącymi się do zwolnień w podatku w przypadku eksportu towarów. Zwolnienie to zostało oparte na zasadzie opodatkowania w miejscu przeznaczenia lub ostatecznej konsumpcji.

Zgodnie z art. 146 ust. 1 lit. a) i b ww. Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają transakcje:

Jednakże należy mieć na uwadze również postanowienia art. 131 ww. Dyrektywy odnoszące się również do zwolnień w eksporcie. W myśl tych przepisów zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżania wszelkim przypadkom uchylania się od opodatkowania i nadużyć.

Przepisy Dyrektywy przyznają zatem krajom Wspólnoty pewną swobodę w kształtowaniu tych zwolnień poprzez wprowadzenie odpowiednich środków i procedur administracyjnych ukierunkowanych na osiągnięcie wymienionych celów. Tego rodzaju regulacje nie powinny jednak wykraczać poza tak zdefiniowane cele, aby nie prowadzić do systematycznego podważania przyjętych zwolnień, a tym samym założeń, które Wspólnota chce osiągnąć poprzez ich wprowadzenie.

Cechą wspólną większości zwolnień przewidzianych w rozdziałach 2-9 jest odniesienie się do transakcji, w których wykorzystanie dostarczonych towarów lub efektu wyświadczonej usługi odbywa się poza terytorium Wspólnoty.

Z tego względu opodatkowanie tych transakcji VAT byłoby sprzeczne z założeniami wspólnego systemu podatku VAT, gdyż, co do zasady, podatkowi nie powinny podlegać transakcje, w których ostateczna konsumpcja ma miejsce poza Wspólnotą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż cel określony przez Dyrektywę w pełni realizują przytoczone wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do wskazanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 listopada 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 923/07 zauważyć należy iż, został on uchylony przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem

z dnia 8 maja 2009 r. sygn. akt I FSK 265/08.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.