IBPP3/443-517/08/BWo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2008 r. (data wpływu 28 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług związanych z ekspozycją samochodów świadczonych przez podwykonawców na ruchomym majątku rzeczowym na terytorium Wspólnoty i na terytorium państw trzecich - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług związanych z ekspozycją samochodów świadczonych przez podwykonawców na ruchomym majątku rzeczowym na terytorium Wspólnoty i na terytorium państw trzecich.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą z zakresu organizacji wystaw i targów. Od kilku miesięcy wykonuje czynności związane z ekspozycją samochodów na rzecz zleceniodawcy, który główną swoją siedzibę posiada na terenie Wielkiej Brytanii i posługuje się unijnym numerem VAT. Od wykonanych przez Wnioskodawcę czynności w różnych krajach UE i poza UE podatek VAT odprowadza kontrahent z Wielkiej Brytanii.

Wnioskodawca nie zawsze jest w stanie wykonać wszystkie prace sam. Wówczas zleca część prac polskim podmiotom w ramach podwykonawstwa. Podwykonawcy wykonują usługi na ww. terytorium.

W ramach zleceń Wnioskodawca wykonuje:

* montaż stoisk ekspozycyjnych samochodów,

* montaż instalacji dźwiękowej na konstrukcji ruchomej,

* montaż ekranów LCD na konstrukcji ruchomej,

* montaż systemów oświetleniowych na demontowanych kratownicach nie należących do hall.

Wszystkie powyższe czynności wykonywane są w zależności od ekspozycji w hali, bądź w namiocie albo na wolnym powietrzu. Prace trwają po kilka dni lub tygodni.

Do usług montażu stoisk ekspozycyjnych w ramach organizacji wystaw i targów służą materiały powierzone przez zleceniodawcę angielskiego i nie są własnością Wnioskodawcy. Zapewnia on również konstrukcje stalowe, na których montowany jest sprzęt oświetleniowy, dźwiękowy, ekrany LCD, wynajmuje pomieszczenia o stałej konstrukcji ekspozycyjnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy polski podwykonawca wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT za wykonane usługi na terenie Unii Europejskiej i poza Unią ze stawką krajową 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy, polski podwykonawca, pomimo wykonywania prac na terenie Wspólnoty lub poza nią wystawia fakturę za wykonaną usługę ze stawką 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlega:

* odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

* eksport towarów,

* import towarów,

* wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

* wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez terytorium kraju, zgodnie z art. 2 pkt 1 ww. ustawy o VAT, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast przez terytorium państwa członkowskiego, rozumie się terytorium państwa wchodzącego w skład terytorium Wspólnoty (art. 2 pkt 4).

Z kolei przez terytorium państwa trzeciego, rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Wspólnoty (art. 2 pkt 5)

Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. wyżej ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku świadczenia usług dla określenia miejsca opodatkowania transakcji należy, w świetle wymienionej ustawy o podatku VAT, ustalić miejsce świadczenia usług.

Stosownie do ogólnej zasady sformułowanej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują szczególnych zasad określania miejsca świadczenia w przypadku usług organizowania wystaw i targów. Istotne znaczenie ma przy tym zakres oraz charakter świadczonych usług wynikający zawieranych pomiędzy kontrahentami umów. W przypadku świadczenia kompleksowych usług organizowania wystaw i targów, obejmujących swoim zakresem jako usługę główną wynajem powierzchni wystawienniczej, a także pewne usługi powiązane z wynajmem tej powierzchni, usługi takie powinny być traktowane jako usługi związane z nieruchomościami. Powyższe ma jednak zastosowanie tylko w przypadku, gdy świadczona usługa ma charakter usługi kompleksowej i obejmuje swoim zakresem wynajem powierzchni wystawienniczej. Kompleksowość usługi oznacza bowiem, że usługa obejmuje swoim zakresem usługę główną, tj. wynajem powierzchni wystawienniczej, a także pewne usługi powiązane z wynajmem tej powierzchni.

Wynajem powierzchni wystawienniczej polega na udostępnieniu rzeczy - części powierzchni nieruchomości, na terenie której mają odbyć się międzynarodowe targi. Wynajem powierzchni wystawienniczej w świetle ww. przepisu jest usługą związaną z nieruchomością. W takich właśnie okolicznościach w celu określenia miejsca świadczenia, usługi dodatkowe mogą być traktowane jako usługi związane z nieruchomościami. Natomiast do ustalenia miejsca świadczenia usług cząstkowych, związanych z organizowaniem wystaw, targów i kongresów, które nie mają charakteru kompleksowego zastosowanie mają właściwe przepisy art. 27 - 28 ww. ustawy. Oznacza to, że jeżeli usługi cząstkowe mają charakter samoistny, to do zastosowania przepisu art. 27 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy nie wystarcza fakt, że generalnie, tj. w szerokim tego słowa znaczeniu, mają one związek z nieruchomością.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że świadczy on usługi: montażu stoisk ekspozycyjnych samochodów, montażu instalacji dźwiękowej na konstrukcji ruchomej, montażu ekranów LCD na konstrukcji ruchomej, montażu systemów oświetleniowych na demontowanych kratownicach nie należących do hall.

Ww. usługi Wnioskodawca wykonuje za pośrednictwem podwykonawców.

Wszystkie czynności wykonywane są w zależności od ekspozycji w hali, bądź w namiocie albo na wolnym powietrzu. Do usług montażu stoisk ekspozycyjnych w ramach organizacji wystaw i targów służą materiały powierzone przez zleceniodawcę angielskiego i nie są własnością Wnioskodawcy. Kontrahent zapewnia również konstrukcje stalowe, na których montowany jest sprzęt oświetleniowy, dźwiękowy, ekrany LCD oraz wynajmuje pomieszczenia o stałej konstrukcji ekspozycyjnej. Usługi te świadczone są na terytorium krajów Unii Europejskiej oraz krajów trzecich na rzecz angielskiego kontrahenta zidentyfikowanego dla potrzeb podatku od wartości dodanej.

Z wniosku wynika, że zakres świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie obejmuje usługi wynajmu powierzchni wystawienniczej, o której była mowa powyżej. Oznacza to, że nie został spełniony warunek mówiący o związku świadczonych usług z nieruchomością.

Ruchomy majątek rzeczowy nie został zdefiniowany w ustawie o VAT, jednak należy zaliczyć do niego towary niebędące nieruchomościami oraz budowlami trwale związanymi z gruntem. Katalog usług na ruchomym majątku rzeczowym obejmuje np. naprawę rzeczy ruchomej, usługi serwisowe i gwarancyjne związane z rzeczami ruchomymi, instalację, montaż i demontaż rzeczy ruchomych, przetwarzanie i uszlachetnianie.

W związku z powyższym w ocenie tut. organu ww. usługi montażu świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz angielskiego kontrahenta są wykonywane na ruchomym majątku rzeczowym, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28.

Od powyższej zasady istnieje odstępstwo zawarte w art. 28 ust. 7 cyt. ustawy, bowiem w przypadku usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. c) i d, świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu te usługi numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem, że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

Powyższe przepisy znajdują odzwierciedlenie w postanowieniach art. 52 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), stanowiącego, iż miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym jest faktycznie świadczona wycena rzeczowego majątku ruchomego lub prace na tym majątku.

W myśl art. 55 Dyrektywy, w drodze odstępstwa od art. 52 lit. c) uznaje się, że miejscem świadczenia usług obejmujących wycenę rzeczowego majątku ruchomego lub prace na tym majątku, na rzecz usługobiorców zidentyfikowanych do celów VAT w państwie członkowskim innym niż państwo, na którego terytorium usługi te są faktycznie świadczone, jest terytorium państwa członkowskiego, które nadało usługobiorcy numer identyfikacyjny VAT, pod którym usługa została dla niego wykonana.

Odstępstwo, o którym mowa w akapicie pierwszym, ma zastosowanie wyłącznie, jeżeli towary są wysyłane lub transportowane poza państwo członkowskie, w którym usługa była faktycznie świadczona.

Omówione zasady dotyczą zarówno wykonawców, jak i podwykonawców. Wykonawcy, świadcząc usługi na ruchomym majątku rzeczowym na terytorium innego państwa są usługodawcami. Podobnie rzecz ma się w przypadku podwykonawców. Również oni są usługodawcami usług, których miejscem opodatkowania jest kraj, gdzie usługa jest faktycznie wykonywana. Podatnik jak również podwykonawca świadczący usługi na ruchomym majątku rzeczowym poza terytorium kraju winni zapoznać się z przepisami podatkowymi obowiązującymi w tym państwie.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż za pośrednictwem podwykonawców wykonuje czynności związane z ekspozycją samochodów na rzecz usługobiorcy zidentyfikowanego do celów VAT na terytorium Wielkiej Brytanii. Usługi te wykonywane są na ruchomym majątku rzeczowym w różnych krajach Unii Europejskiej jak również poza Unią.

W związku z powyższym miejscem świadczenia dla przedmiotowych usług zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy o VAT jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, a zatem usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terenie kraju, lecz w miejscu gdzie są świadczone, czyli na terytorium państwa na którym usługi są świadczone, zgodnie z obowiązującymi w tym państwie przepisami.

Jednakże w ocenie tut. organu należy zwrócić uwagę na odstępstwo od powyżej wskazanej zasady, które znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy nabywca usługi, w tym przypadku Wnioskodawca, poda wykonującemu przedmiotowe usługi tj. podwykonawcy numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane tj. terytorium kraju (RP), wówczas miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem, że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

W takiej sytuacji miejscem świadczenia dla usług wykonanych przez podwykonawcę na ruchomym majątku rzeczowym na terytorium Wspólnoty na rzecz Wnioskodawcy, który podał podwykonawcy swój numer PL, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług na terytorium kraju, będzie terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, przy zachowaniu warunku, że towary będą wysyłane lub transportowane poza państwo członkowskie, w którym usługa była faktycznie świadczona. W przypadku spełnienia tych dwóch ww. przesłanek przedmiotowe usługi będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju stawką podstawową 22%.

Natomiast w sytuacji, gdy przedmiotowe usługi wykonywane są na terytorium państwa trzeciego zastosowanie będą miały jedynie przepisy art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d) ustawy o VAT oraz przepisy art. 52 lit. c) Dyrektywy.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2).

Zgodnie z § 27 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Ponadto faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 9 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Reasumując, usługi świadczone przez podwykonawców na terytorium Unii na ruchomym majątku rzeczowym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski tylko w sytuacji, gdy Wnioskodawca podał podwykonawcy swój numer PL, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług na terytorium kraju, a towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane.

Natomiast usługi świadczone przez podwykonawców na terytorium państw trzecich będą podlegały opodatkowaniu w miejscu ich faktycznego świadczenia. Możliwość zmiany miejsca opodatkowania, o której mowa powyżej, nie będzie miała w tej sytuacji zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż polski podwykonawca pomimo wykonywania prac na terenie Wspólnoty lub poza nią, zawsze wystawia fakturę za wykonaną usługę ze stawką 22%, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.