IBPP3/443-48/08/BW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2008 r. (data wpływu 24 stycznia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2008 r. (data wpływu 28 stycznia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego zrzeczenia się na rzecz Skarbu Państwa prawa użytkowania wieczystego działek gruntowych, na których Wnioskodawca wybudował trwale z gruntem związaną budowlę, tj. jaz piętrzący wodę - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego zrzeczenia się na rzecz Skarbu Państwa prawa użytkowania wieczystego działek gruntowych, na których Wnioskodawca wybudował trwale z gruntem związaną budowlę, tj. jaz piętrzący wodę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność górnicza polegająca na wydobywaniu i przeróbce kruszyw naturalnych wydobytych ze złóż, między innymi ze złoża "Strzegocie - Zalew" w Gminie X. Jest to działalność koncesjonowana, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. prawo geologiczne i górnicze (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947 z późn. zm.).

W wyniku prowadzonych robót górniczych powstają górnicze wyrobiska poeksploatacyjne, które zgodnie z ustawą z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. Nr 16, poz. 78 z późn. zm.) podlegają rekultywacji.Jednym z warunków uzyskania koncesji jest m.in. sporządzenie dokumentacji rekultywacji gruntów poeksploatacyjnych, zgodnie z kierunkiem rekultywacji ustalonym przez organy administracji terenowej. Powstanie wyrobisk górniczych wypełnionych wodą na eksploatowanym ww. złożu "Strzegocie - Zalew" o znacznych powierzchniach było podstawą do podjęcia realizacji stopnia piętrzącego (jazu) w zakresie umożliwiającym naprawę zdegradowanego robotami górniczymi środowiska i przywrócenie poziomu wód gruntowych do stanu pierwotnego poprzez ich podpiętrzenie. Decyzją z dnia 19 sierpnia 1999 r. znak GKG.II.6014E-3/99 Starosta ustalił kierunek rekultywacji gruntów, terenów, na których prowadzono eksploatację kruszywa w miejscowościach Strzegocie i Mokrzec ze złoża "Strzegocie - Zalew" jako zbiornik wodny pod kątem zagospodarowania rolniczo-rekreacyjnego i zobowiązał Wnioskodawcę do wykonania rekultywacji gruntów zgodnie z tym kierunkiem. Wnioskodawca wywiązał się z obowiązków określonych w koncesji decyzją Wojewody z dnia 3 lutego 1994 r. znak OS.IV.7512/K-2/4306/94 oraz decyzji Starosty z dnia 19 sierpnia 1999 r. znak GKG.II.6014E-3/99 o ustaleniu kierunku rekultywacji i wybudował stopień piętrzący (jaz) co potwierdza ostateczna decyzja z dnia 28 marca 2003 r. znak R.VIII.A-7114/3/I/03 Wojewody udzielająca pozwolenia na użytkowanie inwestycji pod nazwą "Zbiornik wody - etap I" oraz ostateczna decyzja Starosty z dnia 13 stycznia 2003 r. znak GKG.II.6019-11/02/03 o uznaniu rekultywacji, w tym działek gruntowych o numerach: 39/9 i 39/12 położonych w miejscowości Strzegocie oraz działki nr 329/34 położonej w miejscowości Mokrzec za zakończoną, na których to działkach został wybudowany jaz piętrzący. Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, zapłaconego przy nabyciu towarów i usług potrzebnych do wykonania robót związanych z budową jazu.

Wnioskodawca zamierza zrzec się w myśl art. 246 Kodeksu cywilnego prawa wieczystego użytkowania ww. działek gruntowych, dla których zostały urządzone księgi wieczyste o nr 60615 i 60614, prowadzone przez Sąd Rejonowy, zabudowanych jazem piętrzącym, na rzecz właściciela tj. Skarbu Państwa. Zrzeczenie to ma charakter jednostronnej czynności prawnej, dokumentowanej notarialnie w formie aktu notarialnego, oświadczenia woli o zrzeczeniu się prawa rzeczowego użytkowania wieczystego gruntu wraz z częścią składową nieruchomości, tj. jazem piętrzącym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatne zrzeczenie się na rzecz Skarbu Państwa prawa użytkowania wieczystego ww. działek gruntowych wraz z jazem piętrzącym podlega ustawie o podatku od towarów i usług tzn. czy powoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady, nieodpłatne świadczenie usług nie podlega VAT. Z kolei art. 8 ust. 2 ustawy o VAT dotyczy przypadków, kiedy takie świadczenie podlega opodatkowaniu w drodze wyjątku. Taka wyjątkowa sytuacja występuje wtedy, gdy nieodpłatna usługa nie jest związana z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Nieodpłatne świadczenie ma ścisły związek z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Bez wybudowania jazu, Wnioskodawca nie miałby prawa do prowadzenia swojej działalności w ww. miejscowościach. Z tego wynika, że w przypadku Wnioskodawcy, nie jest spełniony warunek art. art. 8 ust. 2, dotyczący braku powiązania pomiędzy wykonaną usługą, a działalnością przedsiębiorstwa. Spełniony jest tylko warunek odliczenia VAT-u naliczonego. Wobec powyższego, że nie są spełnione łącznie obydwa warunki, to czynność wyżej opisana nie podlega przepisom ustawy o VAT. W przypadku dostawy towarów mają zastosowanie takie same zasady wynikające z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, jak przy świadczeniu usług. Zdaniem Wnioskodawcy identyczne stanowisko zajął WSA w Warszawie w dwóch wyrokach z dnia 13 lipca 2007 r. w podobnych sprawach; sygn. III SA/Wa 3537/06 i sygn. III SA/Wa 3630/06.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6).

W świetle powyższego budowla w postaci jazu piętrzącego jak również grunt objęty użytkowaniem wieczystym uznać należy za towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ww. ustawy. W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż w przepisie tym jest mowa o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar, prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności" lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. "Dostawa towarów" nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego.Odnosząc się do kwalifikacji czynności, których przedmiotem jest wieczyste użytkowanie gruntów zauważyć należy, iż grunty są w rozumieniu ww. ustawy towarem.

Z przepisów regulujących to prawo rzeczowe wynika, że w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać (art. 233 k.c.). Ma on zatem prawo rozporządzania gruntem jak właściciel.

W świetle powyższego za taką własność ekonomiczną uznać należy właśnie prawo wieczystego użytkowania gruntów.Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza, na podstawie art. 246 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) zrzec się prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego jazem piętrzącym na rzecz właściciela tego gruntu tj. Skarbu Państwa. Zgodnie z art. 246 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli uprawniony zrzeka się ograniczonego prawa rzeczowego, prawo to wygasa. Oświadczenie o zrzeczeniu się prawa powinno być złożone właścicielowi rzeczy obciążonej.

Z powyższych przepisów wynika, że wyzbycie się własności nieruchomości, czy też prawa wieczystego użytkowania gruntu może nastąpić nie tylko w drodze umowy przenoszącej własność czy też użytkowanie wieczyste, ale również na skutek zrzeczenia się tych praw tj. czynności prawnych i faktycznych, wskutek których dotychczasowy ich właściciel pozbywa się swojego prawa.

Z pisma Wnioskodawcy wynika, iż zrzeka się on prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajduje się "jaz piętrzący" tj. budowla trwale z gruntem związana stanowiąca jej część składową i stanowiąca własność Wnioskodawcy (wieczystego użytkownika). Wnioskodawca wyjaśnił, ze skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT, zapłaconego przy nabyciu towarów i usług potrzebnych do wykonania robót związanych z budową jazu piętrzącego wodę.

Stosownie do przepisów prawa cywilnego przedmiotowa czynność prawna powoduje, iż na skutek zrzeczenia się prawa wieczystego użytkowania gruntu prawo to wygasa, natomiast zgodnie z zasadą superficies solo cedit (to co na powierzchni przypada gruntowi) właściciel gruntu uzyskuje własność budowli znajdującej się na tym gruncie (stanowiącej dotychczas własność wieczystego użytkownika tj. Wnioskodawcy). Zatem wskutek zrzeczenia się prawa wieczystego użytkowania gruntu następuje zmiana właściciela posadowionych na gruncie budowli, stanowiących przed dokonaniem tej czynności odrębną własność wieczystego użytkownika gruntu.

Pomimo, iż zrzeczenie jest czynnością prawną jednostronną to jednak w jego wyniku następuje przeniesienie nie tylko prawa własności lecz również prawa do rozporządzania towarem w postaci gruntu i budowli trwale z tym gruntem związanej, jak właściciel. Jednocześnie skoro zrzeczenie się jest czynnością jednostronną to między stronami tej czynności nie może zostać ustalona żadna forma wynagrodzenia, a więc jest to czynność z natury nieodpłatna.

Ustawodawca dla celów podatku od towarów i usług zrównał z odpłatną dostawą towarów niektóre czynności nieodpłatne. I tak, zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, czyli przez odpłatną dostawę towarów, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Jak stanowi art. 7 ust. 3 ustawy o VAT przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Zatem wyłączenie z zakresu stosowania wyżej przywołanego przepisu ust. 2, obejmuje towary, które co do zasady przekazywane są w związku z działalnością przedsiębiorstwa. Z powyższego wynika, że przepis art. 7 ust. 2 cyt. ustawy znajduje zastosowanie również do przekazania związanego z działalnością przedsiębiorstwa. Przeciwne twierdzenie oznaczałoby, że ustawodawca wyłączył spod opodatkowania te czynności, które i tak nie podlegają opodatkowaniu. Jednak mając na uwadze racjonalność i celowość działania ustawodawcy, nie można uznać, że przepis art. 7 ust. 2 dotyczy wyłącznie przekazań nie związanych z przedsiębiorstwem. Przez odpłatną dostawę towarów należy więc rozumieć także przekazanie towarów bez wynagrodzenia, jeżeli przekazania dokonano na cele związane z przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów - oczywiście za wyjątkiem drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości oraz próbek.

Zatem mając powyższe na uwadze, nieodpłatne przekazanie budowli jazu piętrzącego wodę w wyniku zrzeczenia się wieczystego użytkowania gruntu, na którym został posadowiony ten obiekt (jaz piętrzący wodę) podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług i stanowi odpłatną dostawę towarów. Wnioskodawcy przysługiwało bowiem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z powyższą budowlą, poza tym przekazanie tego obiektu na skutek zrzeczenia się prawa wieczystego użytkowania gruntu następuje na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, co oznacza, że dostawa ta (przeniesienie prawa do rozporządzania prawem własności budowli), mająca charakter nieodpłatny, mieści się w dyspozycji art. 7 ust. 2 ustawy a zatem stanowi czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków WSA w Warszawie z dnia 13 lipca 2007 r. o sygnaturach akt: III SA/Wa 3537/06 i III SA/Wa 3630/06 zauważa się, iż wyroki te zapadły w indywidualnej sprawie i nie stanowią one źródła powszechnie obowiązujących przepisów prawa i wiążą strony tylko w indywidualnej sprawie, w związku z którą zostały wydane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.