IBPP3/443-458/11/AB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 8 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.) oraz pismem z dnia 13 lipca 2011 (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy działki zabudowanej budynkiem mieszkalno-restauracyjnym:

* jest prawidłowe - w części dotyczącej dostawy budynku obejmującej lokal restauracyjny znajdujący się na parterze oraz trzy lokale mieszkalne znajdujące się na piętrze,

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej dostawy budynku obejmującej piwnicę i strych.

W dniu 8 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy działki zabudowanej budynkiem restauracyjno-mieszkalnym w którym znajdują się lokal restauracyjny, trzy lokale mieszkalne, piwnica oraz strych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 22 czerwca 2011 r. nr IBPP3/443-458/11/AB, oraz pismem z dnia 13 czerwca 2011 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Dnia 14 kwietnia 1998 r. aktem notarialnym Wnioskodawca jako małżeństwo - osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej nabyli nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalno-restauracyjnym. Powyższa nieruchomość zlokalizowana jest w P. Stan techniczny nabytej nieruchomości budynkowej, określony był w akcie notarialnym jako do rozbiórki. Cena nabycia nieruchomości wynosiła 60.500 zł. Ww. nieruchomość nabyta została z majątku prywatnego ze środków pochodzących z małżeńskiego dorobku. W latach 1998-2000 Wnioskodawca jako małżeństwo - osoby fizyczne, systemem gospodarczy odrestaurowali budynek. W tym czasie (jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej) nie gromadzili żadnych dokumentów potwierdzających ponoszone wydatki.

W styczniu 2000 r. Wnioskodawca przeznaczył na wynajem bieżąco remontowane pomieszczenia budynku. W tym okresie wynajem nieruchomości prowadzona mógł być w ramach działalności gospodarczej lub jako odrębne źródło przychodów osób fizycznych (bez rejestracji działalności gospodarczej). W związku z tym, że przedmiotowy budynek posiadał lokale przeznaczone zarówno na cele mieszkaniowe (zwolnione z VAT) jak i usługowe małżonkowie postanowili dla uproszczenia księgowości założyć spółkę cywilną, która obsługiwałaby wynajem lokali w ww. budynku (korzystne ze względu na to, iż faktura za wynajem wystawiana jest przez jeden podmiot i faktury zewnętrzne również opiewają na jeden podmiot). Po założeniu ww. działalności Wnioskodawca powołał również biegłego rzeczoznawcę majątkowego w celu wykonania operatu określonego wartość początkową składnika budowlanego nieruchomości dla potrzeb odpisów amortyzacyjnych w związku z tym, że wydatki na remont powyższego budynku ponoszone były przed założeniem działalności gospodarczej (bez dokumentowania tych wydatków fakturami - rachunkami). Ustalona przez rzeczoznawcę wartość początkowa odremontowanego budynku wyniosła 633.000 zł.

Po wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych Wnioskodawca ponosił już jako spółka (prowadząc działalność gospodarczą) wydatki na jego ulepszenie i modernizację. Ogólna kwota wydatków w okresie 2000-2010 wynosi 70.798,17 zł netto (od poniesionych wydatków odliczony został podatek naliczony). Ostatni wydatek o charakterze modernizacyjnym został poniesiony w 2004 r. W 2010 r. Wnioskodawca poniósł jedynie wydatek na wykonanie przyłącza budynku do kanalizacji sanitarnej w wysokości 6.636,08 zł. Wykonanie takiego przyłącza było obligatoryjne ze względu na realizację przez Gminę budowy sieci kanalizacyjnej. Początkowo budynek był podłączony do kanalizacji ogólno spławnej, a po wybudowaniu przez Gminę kanalizacji sanitarnej powstał obowiązek rozdzielenia przyłącza budynku na kanalizację deszczową i kanalizację sanitarną.

W przekonaniu Wnioskodawcy do pierwszego zasiedlenia doszło w roku 2000. W okresie od stycznia 2000 r. do nadal lokale w przedmiotowym budynku były wynajmowane na cele mieszkaniowe oraz na cele użytkowe (podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Nieruchomość powyższa nie była wykorzystywana n własne cele gospodarcze.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż nabycie przedmiotowej nieruchomości było zwolnione z podatku VAT (nie wystąpiła kwota podatku naliczonego do odliczenia). Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło 14 kwietnia 1998 r. od siedmiu osób fizycznych które tę nieruchomość nabyły w drodze dziedziczenia. Nabycie przedmiotowej nieruchomości było stwierdzone jedynie aktem notarialnym (nie była wystawiona żadna faktura VAT).

Wydatki poniesione w latach 2000-2004 r. na ulepszenie budynku restauracyjno-mieszkalnego wyniosły 64.162,09 zł i stanowiły:

* (64.162,09/633.000,00)=10,14% wartości początkowej budynku przyjętej do odliczeń amortyzacyjnych (wycena budynku dokonana przez rzeczoznawcę),

* (64.162,09/60.500,00)=106,05% wartości zakupu nieruchomości wynikającej z aktu notarialnego).

Wydatki poniesione w roku 2010 r. w wysokości 6.636,08 zł na wykonanie przyłącza kanalizacyjnego według przekonania Wnioskodawcy nie stanowiły wydatków na ulepszenie ponieważ wynikały z realizacji odrębnych przepisów (budynek do 2010 r. był podłączony do kanalizacji ogólnospławnej, a wykonując nakaz burmistrza gminy wynikający z ustawy o utrzymaniu porządku i czystości w gminie, dotyczący wszystkich mieszkańców Gminy należało dokonać rozdziału przyłączy kanalizacyjnych na kanalizację deszczową i sanitarną).

Wg powyższego rozumowania, przyjmując że ostatnie wydatki na ulepszenie miały miejsce w 2004 r. (wydatków na wykonanie przyłącza kanalizacyjnego nie traktowane jako ulepszenie), budynek był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez ponad 5 lat od ostatniego ulepszenia (lata 2005 do 2011).

Do listopada 2010 r. przedmiotem najmu były poszczególne pomieszczenia w budynku tj. na parterze lokal restauracyjny oraz trzy lokale mieszkalne na piętrze. W tym czasie najem nie obejmował piwnic i strychu. Na strych i piwnice w przedmiotowym budynku nie były ponoszone odrębne wydatki na ich ulepszenie i modernizację.

W związku z wyrażeniem chęci kupna nieruchomości przez dotychczasowego najemcę lokalu gastronomicznego (po dojściu do porozumienia z lokatorami dotyczącego opróżnienia zajmowanych przez nich mieszkań) w listopadzie 2010 r. (do czasu sfinalizowania umowy kupna-sprzedaży) Wnioskodawca oddał w najem cały budynek restauracyjno-mieszkalny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dostawa przedmiotowej nieruchomości korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia w stosunku do przedmiotowej dostawy, z uwagi na fakt iż w trakcie ponoszenia wydatków na budynek był on przedmiotem najmu, co świadczy o tym że jest on zasiedlony od samego początku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dotyczącej dostawy budynku obejmującej lokal restauracyjny znajdujący się na parterze oraz trzy lokale mieszkalne znajdujące się na piętrze,

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej dostawy budynku obejmującej piwnicę i strych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Podstawowa stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy). Bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Mając powyższe na uwadze, aby nieruchomość mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule. tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika iż dnia 14 kwietnia 1998 r. aktem notarialnym Wnioskodawca jako małżeństwo - osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej nabyli nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalno-restauracyjnym. Ww. nieruchomość nabyta została z majątku prywatnego ze środków pochodzących z małżeńskiego dorobku. Nabycie przedmiotowej nieruchomości było zwolnione z podatku VAT (nie wystąpiła kwota podatku naliczonego do odliczenia). Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dniu 14 kwietnia 1998 r. od siedmiu osób fizycznych które tę nieruchomość nabyły w drodze dziedziczenia. Nabycie nieruchomości było stwierdzone jedynie aktem notarialnym (nie była wystawiona żadna faktura VAT). W latach 1998-2000 Wnioskodawca jako małżeństwo - osoby fizyczne, systemem gospodarczy odrestaurowali budynek.

W styczniu 2000 r. Wnioskodawca przeznaczył na wynajem bieżąco remontowane pomieszczenia budynku. W tym okresie wynajem nieruchomości prowadzona mogła być w ramach działalności gospodarczej lub jako odrębne źródło przychodów osób fizycznych (bez rejestracji działalności gospodarczej). W związku z tym, że przedmiotowy budynek posiadał lokale przeznaczone zarówno na cele mieszkaniowe (zwolnione z VAT) jak i usługowe małżonkowie postanowili dla uproszczenia księgowości założyć spółkę cywilną, która obsługiwałaby wynajem lokali w ww. budynku.

Ustalona przez rzeczoznawcę wartość początkowa odremontowanego budynku wyniosła 633.000 zł.

Po wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych Wnioskodawca ponosił już jako spółka (prowadząc działalność gospodarczą) wydatki na jego ulepszenie i modernizację. Ogólna kwota wydatków w okresie 2000-2010 wynosi 70.798,17 zł netto (od poniesionych wydatków odliczony został podatek naliczony). Ostatni wydatek o charakterze modernizacyjnym został poniesiony w 2004 r. Wydatki poniesione w latach 2000-2004 r. na ulepszenie budynku restauracyjno-mieszkalnego wyniosły 64.162,09 zł i stanowiły 106,05% wartości początkowej wynikającej z ceny nabycia tej nieruchomości. Natomiast w roku 2010 Wnioskodawca poniósł wydatki w wysokości 6.636,08 na wykonanie przyłącza kanalizacyjnego co wg przekonania Wnioskodawcy nie stanowiło ulepszenia.

Do listopada 2010 r. przedmiotem najmu były poszczególne pomieszczenia w budynku tj. na parterze lokal restauracyjny oraz trzy lokale mieszkalne na piętrze. W tym czasie najem nie obejmował piwnic i strychu. Na strych i piwnice w przedmiotowym budynku nie były ponoszone odrębne wydatki na ich ulepszenie i modernizację.

W związku z wyrażeniem chęci kupna nieruchomości przez dotychczasowego najemcę lokalu gastronomicznego (po dojściu do porozumienia z lokatorami dotyczącego opróżnienia zajmowanych przez nich mieszkań) w listopadzie 2010 r. (do czasu sfinalizowania umowy kupna-sprzedaży) Wnioskodawca oddał w najem cały budynek restauracyjno-mieszkalny.

Należy się zatem zastanowić czy w zaistniałej sytuacji doszło do zasiedlenia w całości przedmiotowej nieruchomości po jej ulepszeniu. Z wniosku wynika, że wartość ulepszenia wnosiła 106,05% wartości zakupu nieruchomości wynikającej z aktu notarialnego. Od ostatniego ulepszenia które miało miejsce w 2004 r. upłynął okres dwu letni. Do rozstrzygnięcia zatem pozostało czy nieruchomość ta została oddana w całości do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, użytkownikowi budynków.

Niewątpliwie wynajem nieruchomości po ulepszeniu należy uznać za pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy o VAT gdyż dochodzi do oddania do użytkowania nieruchomości, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, że planowana dostawa budynku mieszkalno restauracyjnego nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w części, gdyż Wnioskodawca od stycznia 2000 r. do nadal wynajmuje na parterze lokal restauracyjny oraz na piętrze trzy lokale mieszkalne, natomiast przedmiotem najmu nie były piwnica i strych Od listopada 2010 r. Wnioskodawca oddał w najem cały budynek restauracyjno-mieszkalny.

W przypadku dostawy budynku w części dotyczącej lokalu restauracyjnego na parterze oraz trzech lokali na piętrze zostanie spełniony również drugi warunek umożliwiający zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, gdyż od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży parteru (lokal restauracyjny) oraz piętra (trzy lokale mieszkalne) minął okres dłuższy niż 2 lata.

Natomiast dostawa budynku w części dotyczącej piwnicy oraz strychu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż co prawda doszło do pierwszego zasiedlenia piwnicy oraz strychu w listopadzie 2010 r., lecz pomiędzy pierwszym zasiedleniem piwnicy i strychu do dostawy upłynie okres krótszy niż 2 lata, a tym samym drugi warunek umożliwiający zwolnienie z na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 nie zostanie spełniony.

Dostawa piwnicy jak i strych nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, co prawda przy nabyciu przedmiotowego budynku nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, lecz Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie, które były wyższe niż 30% wartości początkowej, a od wydatków tych przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem dostawa piwnicy oraz strychu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

W kontekście powyższego należy wskazać na orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które to wskazuje na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki i budowle rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, bądź też opodatkowana jest 23% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki budowle lub ich części.

W związku z tym, że dostawa budynku jest w części opodatkowana, a w części będzie korzysta ze zwolnienia, należy dokonać "przyporządkowania" proporcjonalnie do poszczególnych wartości budynku podlegających opodatkowaniu i zwolnieniu i opodatkować je na tych samym zasadach.

Reasumując, przedmiotowa transakcja będzie stanowić dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do powierzchni budynku, dostawę w części zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, (parter - lokal restauracyjny, oraz piętro trzy lokale mieszkalne), a w części opodatkowaną stawką podatku w wysokości 23% (piwnica i strych). Analogicznie opodatkowana będzie również dostawa gruntu na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w zakresie dostawy budynku mieszkalno-restauracyjnego uznać należy za:

* prawidłowe - w części dotyczącej dostawy budynku obejmującej lokal restauracyjny znajdujący się na parterze oraz trzy lokale mieszkalne znajdujące się na piętrze,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej dostawy budynku obejmującej piwnicę i strych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Stefana Prymasa Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.