IBPP3/443-429/10/Bwo

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2010 r. (data wpływu 16 marca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 czerwca 2010 r. (data wpływu 17 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wypłaty premii/bonusu oraz sposobu ich dokumentowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wypłaty premii/bonusu oraz sposobu ich dokumentowania.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 czerwca 2010 r. (data wpływu 17 czerwca 2010 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 31 maja 2010 r. znak: IBPP3/443-262/10/BWo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - dalej Spółka prowadzi działalność polegającą na zakupie oraz sprzedaży produktów spożywczych. Dostawa towarów jest dokonywana do hurtowników oraz do wielkopowierzchniowych sieci detalicznych. Warunki współpracy handlowej Spółki zarówno po stronie zakupu jak i sprzedaży regulują zawierane umowy/porozumienia. Przedmiotowe umowy oprócz określenia warunków handlowych regulują także wzajemne rozliczenia stron, w tym w zakresie przysporzeń, benefitów oraz płatności realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz sprzedawców - wielkopowierzchniowych sieci detalicznych.

Świadczenia realizowane przez Wnioskodawcę, wynikające z zawartych umów i porozumień (świadczenia te mają różne nazwy i charakter uzależniony od sprzedawcy), dotyczą:

Dodatkowego podkreślenia wymaga, iż w przypadku rozliczeń wymienionych powyżej sposób ich dokumentowania jest następujący:

W przypadku punktów 1-3 - Wnioskodawca uwzględnia rabat i upust na fakturze VAT dokumentującej sprzedaż towarów, tj. sprzedaje, towary po obniżonej cenie w stosunku do cennika podstawowego.

W przypadku punktu 4-8 - premie i bonusy dokumentowane są fakturą VAT (zgodnie z pismem Ministra Finansów PP3-812-1222/2004/AP/4026), a podatek wykazany na fakturze jest odliczany przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca występuje w tych transakcjach zarówno jako kupujący - otrzymujący rabaty i bonusy, a więc odnośnie pkt 4-8 wystawia faktury VAT za otrzymane bonusy, oraz jako sprzedający - udzielający rabatów i upustów, a więc odnośnie pkt 4-8 otrzymuje faktury VAT i odlicza naliczony podatek VAT.

Ponadto wskazano, że wypłata przez Wnioskodawcę premii/bonusu kontrahentom jest związana tylko z zakupem określonej ilości produktów tzn. po przekroczeniu określonego progu obrotu. Wypłacona premię/bonus można powiązać z konkretną dostawą towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność wypłaty premii/bonusu (określona w punktach 4-8 opisu stanu faktycznego) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W jaki sposób winna być udokumentowana przedmiotowa czynność wypłaty premii i bonusów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określają przepisy art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Podstawą do prawidłowego określenia skutków podatkowych, w przedstawianym stanie faktycznym, czynności polegającej na uzyskaniu uprawnienia do otrzymywania premii pieniężnej oraz wypłacania premii pieniężnej jest określenie jaki charakter mają działania będące przedmiotem zapytania.

Przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powyższa definicja jest znacznie szersza niż definicja usług wymienionych w klasyfikacjach statystycznych czy też zwyczajowych (słownikowych) tego pojęcia i obejmuje nie tylko transakcje polegające na wykonaniu czynności przez usługodawcę, ale także transakcje niewymagające aktywnego działania usługodawcy np. powstrzymanie się od czynności, tolerowanie pewnych stanów.

Powyższe jest również zgodne z cywilistycznym rozumieniem świadczenia składającego się na istotę usługi, jak wskazano w art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz podmiotu. Wypłata premii pieniężnej jest zapłatą za nabycie określonej ilości towarów a w konsekwencji za powstrzymanie się od zakupów u innego dostawcy (konkurencji) oraz usługi dodatkowe (niezwiązane z nabyciem towarów) jak np. intensyfikację sprzedaży obejmującą m.in. reklamę zakupionych towarów prowadzoną we własnym interesie przez nabywcę, ale również powodujące wzmocnienie obecności danego wyrobu na rynku (nabywanego również przez innych kontrahentów) oraz szersze zaistnienie firmy producenta.

Tak więc, wypłata premii pieniężnych związana jest z określonym zachowaniem nabywcy. Pomiędzy stronami (Wnioskodawcą i sprzedawcami/kupującymi) istnieją umowy, które określają zasady współpracy oraz warunki jakie muszą zostać spełnione, aby Wnioskodawca nabył lub udzielił uprawnienia do uzyskania premii pieniężnej lub był zobowiązany do jej wypłaty. Zatem po uzyskaniu uprawnienia do wypłacenia premii pieniężnej, poprzez spełnienie przesłanek określonych w umowie, premia taka lub bonus nie ma charakteru dobrowolnego. Pozwala to na stwierdzenie, że pomiędzy stronami transakcji istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy uznać za świadczenie usług za wynagrodzeniem. Wobec czego w takim przypadku należy stwierdzić, iż premia (bonus) jest formą wynagrodzenia za wykonane czynności tj.: współpracę, realizowanie obrotu o określonej wielkości, wcześniejszą zapłatę. Celem umów, na podstawie których są wypłacane świadczenia wymienione w pkt 4-8 wniosku, nie jest (jak w przypadku czynności wymienionych w pkt 1-3 wniosku), udzielenie nabywcy rabatu czy zmniejszenie ceny jednostkowej nabywanego produktu, lecz dodatkowe przyznanie klientowi pewnej kwoty pieniężnej m.in. z tytułu zakupu określonej ilości produktów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż świadczenia wymienione w pkt 4-8 wniosku (bonusy i premie pieniężne) stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi. Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 - 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Definicja pojęcia "sprzedaż" jest zawarta w przepisie art. 2 pkt 22 ww. ustawy, który stanowi, iż przez pojęcie "sprzedaż" - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z powyższym w sytuacji Wnioskodawcy mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju - zatem ze sprzedażą, co oznacza, iż Wnioskodawca ma obowiązek wystawiać faktury dokumentujące dokonywaną sprzedaż oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury, jaką otrzymał z tytułu udzielonego bonusu od obrotu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie których, wypłacane są tzw. premie pieniężne.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która - zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia - powinna zawierać co najmniej:

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność handlową. W związku z tym zawiera ze swoimi kontrahentami umowy/porozumienia. Przedmiotowe umowy oprócz określenia warunków handlowych regulują także wzajemne rozliczenia stron, w tym w zakresie przysporzeń, benefitów oraz płatności realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz sprzedawców - wielkopowierzchniowych sieci detalicznych. Świadczenia realizowane przez Wnioskodawcę, wynikające z zawartych umów i porozumień (świadczenia te mają różne nazwy i charakter uzależniony od sprzedawcy), dotyczą m.in. wypłacanych przez Wnioskodawcę:

* Wynagrodzenia netto za intensyfikację działalności handlowej (bonus roczny bezwarunkowy) - rozliczany okresowo (miesięcznie) i bezwarunkowo jako ustalony procent od obrotu netto. Płatność dokonywana jest na podstawie faktury VAT wystawianej przez sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy.

* Wynagrodzenia netto za intensyfikację działalności handlowej (bonus roczny warunkowy) - rozliczany rocznie od obrotu netto po osiągnięciu ustalonego progu. Ustalany w formie procentowej i rozliczany na podstawie faktury VAT wystawianej przez sprzedawcę.

* Rocznej premii pieniężnej - obliczanej jako procent od obrotu. Premia jest naliczana i wypłacana jeśli obrót pomiędzy Wnioskodawcą a sprzedawcą przekroczy określoną w umowie wartość w danym roku. W tym zakresie sprzedawca wystawia Wnioskodawcy faktury, VAT, na podstawie których Wnioskodawca dokonuje płatności.

* Okresowej premii pieniężnej - rozliczanej miesięcznie jako procent od realizowanego obrotu. Zgodnie z postanowieniami zawartych umów część płatności dotyczy dwutygodniowych multibrandowych i multipletowych akcji, część dotyczy zaś utrzymania oferty asortymentu we wskazanej sieci wielkopowierzchniowej. Płatność dokonywana jest na podstawie faktury VAT wystawianej przez sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy.

* Premii pieniężnej - rozliczanej kwartalnie i finalnie na koniec roku kalendarzowego. Ustalanej jako procent od obrotu. Płatność dokonywana jest przez Wnioskodawcę na podstawie faktur wystawionych przez sprzedawcę.

Jak wynika powyższego wypłata przez Wnioskodawcę premii/bonusu kontrahentom jest związana tylko z zakupem określonej ilości produktów tzn. po przekroczeniu określonego progu obrotu. Wypłaconą premię/bonus można powiązać z konkretną dostawą towarów

W przypadku gdy Wnioskodawca wypłaca premię/bonus kontrahentowi, faktury na świadczoną usługę (premia pieniężna/bonus) wystawia kontrahent Wnioskodawcy. Na podstawie otrzymanych od kontrahentów faktur dokumentujących wypłacone premie/bonusy Wnioskodawca odlicza wykazany na fakturach podatek naliczony.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w dniu wydania niniejszej interpretacji w tym zakresie przepisy należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie wypłata premii/bonusów uzależnionych od uzyskanego określonego progu obrotów dokonanych w danym okresie rozliczeniowym (miesiąc, kwartał, rok), którą można powiązać z konkretna dostawą towarów nie jest związana z jakimkolwiek świadczeniem usług przez kontrahentów na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazał bowiem, iż z umów/porozumień zawartych z kontrahentami wynika uzależnienie otrzymania przez kontrahenta premii/bonusu tylko od uzyskania określonego w umowie poziomu obrotu w danym okresie rozliczeniowym. Premia wyliczana jest na podstawie wystawionych wszystkich faktur w danym okresie rozliczeniowym (kwartał, rok) poprzez przemnożenie należnej wartości% przez wielkość osiągniętego obrotu.

Z powyższego wynika, iż kontrahenci nie wykonują żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od Wnioskodawcy. Oznacza to zatem, że nie świadczą oni wobec Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Brak jest bowiem takich działań kontrahenta, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy/porozumienia dotyczącej otrzymywania premii/bonusu.

Zatem należy uznać, że wypłacane przez Wnioskodawcę premie/bonusy (opisane w pkt 4-8 zdarzenia przyszłego), tj. te uzależnione od uzyskanego określonego progu obrotów dokonanych w danym okresie rozliczeniowym stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT - zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem na podstawie powołanego wyżej przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., należy wystawić fakturę korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia. Wnioskodawca ustala bowiem wysokość obrotów uprawniających do otrzymania określonej wysokości premii/bonusu na podstawie obrotu z konkretnych faktur za dany okres (miesiąc, kwartał, rok).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że udzielane premie/bonusy związane są z określonymi zachowaniami kontrahentów, które stanowią zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT świadczenie usług za wynagrodzeniem i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto dodatkowo w odniesieniu do prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku tut. organ informuje, że w myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne w przypadku gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

Skoro - jak wyżej wskazano - kontrahenci nie świadczą na rzecz Wnioskodawcy usług, to wystawione przez nich faktury zgodnie z cyt. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.