IBPP3/443-366/12/UH - Prawo do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów lub usług związanych z modernizacją ośrodka zdrowia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2012 r. (data wpływu 12 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2012 r. (data wpływu 29 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów lub usług związanych z modernizacją Ośrodka Zdrowia w oparciu o art. 86 ust. 7b ustawy o VAT - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów lub usług związanych z modernizacją Ośrodka Zdrowia w oparciu o art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 czerwca 2012 r. (data wpływu 29 czerwca 2012 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 czerwca 2012 r. znak: IBPP3/443-366/12/UH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego):

Gmina planuje modernizację systemu grzewczego i termomodernizację budynku Ośrodka Zdrowia w Ś będącego własnością Gminy. Inwestycja polegać ma na zmianie sposobu ogrzewania całego budynku oraz jego ociepleniu.

Z dniem 1 stycznia 2003 r. zawarta została umowa dzierżawy nieruchomości i majątku trwałego z podmiotem zewnętrznym. Na podstawie zawartej umowy, dzierżawca zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Gminy czynszu, a Gmina do udostępnienia nieruchomości, w tym ściśle określonych lokali wraz z wyposażeniem w ww. budynku. Na podstawie zawartej w 2003 r. umowy dzierżawy Gmina wydzierżawia ok. 53% powierzchni przedmiotowego budynku. Dodatkowo ok. 4% powierzchni wynajmowana jest na rzecz innego podmiotu. Pozostała część powierzchni nie jest przedmiotem dzierżawy i nie jest w niej prowadzona działalność gospodarcza. Z tytułu obu umów dzierżawy Gmina wystawia faktury VAT i odprowadza podatek należny. Gmina posiada możliwość ustalenia dokładnej powierzchni całkowitej budynku oraz powierzchni będącej przedmiotem umowy dzierżawy.

W związku z planowanym ulepszeniem (modernizacją) Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu ze źródeł zewnętrznych.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca wskazał, iż cześć budynku, która nie jest przedmiotem dzierżawy jest wykorzystywana w celu obsługi budynku. Są to pomieszczenia konieczne do funkcjonowania budynku, jak: kotłownia, przyłącze wody, pomieszczenie centrali wentylacyjnej, pomieszczenia socjalne, komunikacje, klatki schodowe.

W budynku znajdują się również pomieszczenia związane z działalnością samorządową (działalnością w zakresie realizowanych zadań publicznych), takie jak: archiwum oraz magazyn obrony cywilnej.

Na chwilę obecną, po zakończeniu termomodernizacji, Gmina nie zamierza wykorzystywać przedmiotowej części budynku w innych celach niż to określono powyżej.

Z tytułu umowy dzierżawy część modernizowanego budynku Gmina generuje i będzie generowała obrót opodatkowany VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnił, że jego zapytanie dotyczy zarówno prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie zaistniałego stanu faktycznego, jak również zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów lub usług związanych z ww. modernizacją Ośrodka Zdrowia w oparciu o art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, tj. według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej z zastosowaniem klucza powierzchniowego (tekst jedn.: wg ilorazu obliczonego w następujący sposób: dzierżawiona przez Gminę powierzchnia - w liczniku oraz łączna powierzchnia całego budynku - w mianowniku).

Stanowisko Wnioskodawcy uzupełnione pismem z dnia 27 czerwca 2012 r.:

Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów lub usług związanych ze wskazaną modernizacją Ośrodka Zdrowia na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, tj. według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej, z zastosowaniem klucza powierzchniowego (tekst jedn.: wg ilorazu obliczanego w następujący sposób: dzierżawiona przez Gminę powierzchnia - w liczniku oraz łączna powierzchnia całego budynku - w mianowniku).

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z tym w celu uznania, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, konieczne jest aby w konkretnym przypadku działała ona w charakterze podatnika, tj. w charakterze podmiotu wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą. Jednocześnie dokonywane zakupy związane być powinny z czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, że "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego, w tym gminy, wyposażone są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jednostki samorządu terytorialnego spełniają zatem przesłanki do bycia podatnikiem VAT. Jednakże cyt. przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT co do zasady zawęża zakres ich działalności w charakterze podatnika do tego rodzaju transakcji, które nie pozostają w związku z wykonywanymi przez ww. jednostki zadaniami nałożonymi na nie powszechnie obowiązującymi przepisami prawa publicznego, do realizacji których zostały powołane. Powyższe wyłączenie nie dotyczy jednak "czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych". Badając zatem kwestię, czy w danym stanie faktycznym określona jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika VAT, a tym samym czy przysługiwać jej może prawo do odliczenia podatku naliczonego, konieczna jest weryfikacja, czy działa ona jak przedsiębiorca oraz, czy wykonuje określone czynności na podstawie umów prawa cywilnego.

Jeżeli organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ wykonuje czynności świadczenia usług za wynagrodzeniem oraz na podstawie umowy cywilnoprawnej, to w tym zakresie jest on podatnikiem VAT. W przypadku zatem, gdy Gmina dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych (np. dzierżawa przedmiotowej nieruchomości), tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów zajmujących się wyłącznie prowadzeniem działalności gospodarczej - będzie traktowana, jak podatnik VAT. Wykonując bowiem czynności opodatkowane na podstawie zawartych umów prawa cywilnego, niezależnie od swoich celów i zadań. Gmina postępuje w sposób tożsamy do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które to podmioty stanowią lub mogłyby stanowić konkurencję dla Gminy.

W rezultacie na zasadach właściwych dla innych podatników i w oparciu o obowiązujące takie podmioty reguły, Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jak już wskazano powyżej, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Jednocześnie na podstawie art. 2 pkt 14a ustawy o VAT poprzez wytworzenie nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Przez "ulepszenie" przepisy o podatkach dochodowych rozumieją przy tym: przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację i modernizację. W opisanym zdarzeniu przyszłym Gmina realizowała będzie projekt, którego istotą będzie modernizacja pod kątem docieplenia oraz wymiany sposobu ogrzewania budynku Ośrodka Zdrowia. Nie będzie to remont polegający na przywróceniu pierwotnej użyteczności środka trwałego, lecz modernizacja w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W rezultacie można uznać, że Gmina, poprzez ulepszenie nieruchomości dokonuje wytworzenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT.

W przypadku Gminy majątek wykorzystywany do prowadzonej przez Gminę działalności gospodarnej (nieruchomość, która jest dzierżawiona) można uznać za majątek przedsiębiorstwa Gminy, jako podatnika. W przedstawionym stanie faktycznym majątek ten ma być wykorzystywany zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (prowadzenia działalność w zakresie dzierżawy), jak również innych celów, tj. pozostała część ma nadal pozostawać w dyspozycji Gminy (nie jest obecnie dzierżawiona). W związku z tym nie ma możliwości przypisania całej nieruchomości do działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, w analizowanym stanie faktycznym, zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT. W rezultacie Gmina będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z każdej faktury dokumentującej zakup towarów/usług związanych z realizacją inwestycji, w części odpowiadającej udziałowi procentowemu, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest przez Gminę do działalności gospodarczej.

Gmina jest w stanie dokładnie określić powierzchnię, która jest przedmiotem dzierżawy.

W ten sposób możliwe jest ustalenie faktycznego zakresu, w jakim przedmiotowy budynek będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, w odniesieniu do nakładów poniesionych na termomodernizację budynku Ośrodka Zdrowia, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej, z zastosowaniem klucza powierzchniowego, tj. według ilorazu obliczanego w następujący sposób: wydzierżawiana przez Gminę powierzchnia - w liczniku oraz łączna powierzchnia całego budynku - w mianowniku.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca nadmienił, iż w złożonym wniosku o interpretację Gmina zajęła stanowisko, że prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie Gminie przysługiwało według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej, z zastosowaniem klucza powierzchniowego. Niezależnie od zajętego stanowiska, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na uchwałę NSA wydaną w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. (sygn. I FPS 9/10), gdzie wskazano, że " (...) W konsekwencji, za trafne należy uznać wynikające z tych orzeczeń stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 uptu, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcje sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%).". Również w interpretacjach indywidualnych z dnia 9 maja 2012 r. (sygn. ILPP2/443-153/12-5/MR oraz sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR) wydanej na gruncie podobnego stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zajął stanowisko, że Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług związanych modernizacją Ośrodka Zdrowia w oparciu o art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, tj. według udziału procentowego, w jakim nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Natomiast w zakresie zastosowania klucza powierzchniowego (tekst jedn.: wg ilorazu obliczonego w następujący sposób: dzierżawiona przez Gminę powierzchnia - w liczniku oraz łączna powierzchnia całego budynku - w mianowniku), zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wskazana powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych czyli w sytuacji świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca (Gmina) planuje modernizację systemu grzewczego i termomodernizację budynku Ośrodka Zdrowia będącego własnością Gminy. Inwestycja ta polegać będzie na zmianie sposobu ogrzewania całego budynku oraz jego ociepleniu. Na podstawie zawartych umów Gmina wydzierżawia część lokali mieszczących się w tym budynku wraz z jego wyposażeniem (łącznie ok. 53%+4% powierzchni budynku). W pozostałej części budynku nie jest prowadzona działalność gospodarcza, znajdują się w niej pomieszczenia niezbędne do funkcjonowania tego budynku jak: kotłownia, przyłącze wody, pomieszczenie centrali wentylacyjnej, pomieszczenia socjalne, komunikacje, klatki schodowe. W budynku tym znajdują się również pomieszczenia związane z działalnością samorządową (realizacja zadań publicznych) jak: archiwum oraz magazyn obrony cywilnej. Po zakończeniu termomodernizacji budynku, Gmina nadal nie zamierza wykorzystywać części budynku, która nie jest przedmiotem dzierżawy, w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Gmina posiada możliwość ustalenia dokładnej powierzchni całkowitej budynku oraz powierzchni będącej przedmiotem umowy dzierżawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia części podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów lub usług związanych z modernizacją ww. Ośrodka Zdrowia na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy o VAT, rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Powyższy przepis art. 86 ust. 7b ustawy o VAT wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Gmina ponosi nakłady na modernizację nieruchomości, stanowiącej jej majątek, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (dzierżawa), jak i do celów innych.

Niewątpliwie zatem w myśl generalnej zasady wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakiej nieruchomość będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na modernizację tej nieruchomości.

Jednocześnie, stosownie do uregulowań zawartych w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia, podatku naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów lub usług związanych z modernizacją ww. Ośrodka Zdrowia, według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, iż Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia części kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nabycie towarów lub usług związanych ze wskazaną modernizacją Ośrodka Zdrowia na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia również wymaga, iż regulacje art. 86 ust. 7b ustawy o VAT są odrębne od przepisów dotyczących odliczeń częściowych. Przepis ten służy do określenia jaka część podatku naliczonego z faktury stanowi "podatek naliczony" i ma zastosowanie wówczas, gdy dana część nieruchomości (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności. Nie dotyczy sytuacji, gdy dana nieruchomość służy działalności opodatkowanej i zwolnionej, gdzie znajdują zastosowanie przepisy art. 90 i 91 ustawy.

Na marginesie należy więc zauważyć, że w powołanej przez Wnioskodawcę uchwale NSA wydanej w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. (sygn. I FPS 9/10), uznano, że " (...) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 uptu, lecz odliczenie pełne (...)". Orzeczenie to dotyczy wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej kategorii czynności tj. opodatkowanych oraz czynności niepodlegających podatkowi, natomiast rozpatrywany przepis art. 86 ust. 7b odnoszący się wyłącznie do wydatków związanych z nieruchomościami, jak już wskazano powyżej, narzuca obowiązek obliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Stąd też w rozpatrywanej sytuacji nie znajduje zastosowania powołana uchwała.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.