IBPP3/443-333/11/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2011 r. (data wpływu 10 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2011 r. (data wpływu 10 marca 2011 r.) oraz pismem (data wpływu 12 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie korekty wartości WNT - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 marca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie korekty wartości WNT. Wniosek ten został uzupełniony pismem z dnia 4 marca 2011 r. oraz pismem które wpłynęło do tut. organu 12 maja 2011 r. będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 2 maja 2011 r. znak: IBPP3/443-331/11/PK, IBPP3/443-332/11/PK, IBPP3/443-333/11/PK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej m.in. nabywa materiały od dostawców unijnych, a więc dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W niektrórych, uzasadnionych przypadkach spółka otrzymuje od dostawców dokumenty korygujące (faktury lub noty), wystawiane w celu potwierdzenia:

* obniżenia ceny z tytułu reklamacji jakościowych

* obniżenia cen z tytułu udzielonych rabatów

* korekty ilości towarów - w przypadkach gdy ilość zafakturowana nie odpowiada ilości otrzymanej w rzeczywistości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W opisanych powyżej sytuacjach, w którym miesiącu należy dokonywać korekty obrotu i odpowiadające mu podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w poszczególnych przypadkach, tj.:

* obniżenia ceny z tytułu reklamacji jakościowych

* obniżenia cen z tytułu udzielonych rabatów

* korekty ilości towarów - w przypadkach gdy ilość zafakturowana nie odpowiada ilości otrzymanej w rzeczywistości.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania faktury korygującej wystawionej z opisanych powyżej powodów podatnik powinien dokonać ich rozliczenia w deklaracji za okres w którym otrzymał tę korektę zgodnie z art. 86 ust. 10a ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ przepisy ustawy nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących ujmowania faktur korygujących wystawianych dla transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. W celu prawidłowego rozliczenia transakcji powinien wystawić stosowną fakturę wewnętrzną korygującą przeliczoną wg kursu wymiany walut odpowiedniego dla faktury wewnętrznej pierwotnej. Wnioskodawca zaznacza, że w identycznej sytuacji została wydatna interpretacja w pełni potwierdzająca stanowisko podatnika (sygn. PUS.II/443/53/06/MB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 31 ust. 1 - 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić.

W przypadkach, o których mowa w art. 12a ust. 4-6, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest odpowiednio kwota, jaką nabywający jest lub byłby obowiązany zapłacić.

Podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 1, obejmuje:

Przy ustalaniu podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1, przepis art. 29 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie zaś z art. 29 ust. 4 ww. ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z ust. 4a powołanego artykułu, w przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenie podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W ust. 4b pkt 1 ww. artykułu wskazano, że warunkiem posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w przypadku eksportu towarów, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,

Zauważyć przy tym należy, iż cyt. wyżej przepisy art. 29 ust. 4a-4c odnoszą się do zmniejszenia podstawy opodatkowania określonej w fakturze wystawionej w przypadku, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w przypadku sprzedaży, przez którą zgodnie z postanowieniami art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, rozumieć należy odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem powołane wyżej przepisy art. 29 ust. 4a-4c nie mają zastosowania do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Jest to związane z faktem, że czynności te nie są wykonywane przez podatnika, nie są jego sprzedażą. W przypadku tych czynności podatnik występuje w istocie jako osoba rozliczająca podatek. Faktycznie dostarczający towary nie rozlicza podatku na terytorium kraju dostawy, lecz dokonuje tego nabywca, rozpoznając u siebie wewnątrzwspólnotowe nabycie. Stąd też czynności wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie zostały objęte pojęciem sprzedaży.

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, są wystawiane faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (art. 106 ust. 7 ustawy o VAT).

W konsekwencji w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie ma również zastosowania przywołany przez Wnioskodawcę przepis art. 86 ust. 10a ww. ustawy odnoszący się do nabywcy towaru lub usługi, który otrzymał korektę faktury, o której mowa w art. 29 ust. 4a lub 4c.

Stosownie do § 13 ust. 1-3 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

W przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do § 24 ust. 1 i 2 przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 22 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku:

Faktury, o których mowa powyżej, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku.

Z przytoczonych przepisów wynika, że korekta wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powinna być udokumentowana fakturą wewnętrzną korygującą, sporządzoną w oparciu o otrzymany dokument potwierdzający przez dostawcę towarów istnienie okoliczności powodujących konieczność korekty pierwotnie dokonanych transakcji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca (dalej również Spółka) dokonuje wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów i w związku z tymi transakcjami otrzymuje noty korygujące od dostawców unijnych.

Noty korygujące dokumentują następujące sytuacje:

Z przytoczonych przepisów wynika, że korekta wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powinna być udokumentowana fakturą wewnętrzną korygującą, sporządzoną w oparciu o otrzymany dokument potwierdzający przez dostawcę towarów istnienie okoliczności powodujących konieczność korekty pierwotnie dokonanych transakcji.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazują wprost, w którym momencie podatnik powinien uwzględnić otrzymaną od zagranicznego kontrahenta notę korygującą uprzednio wystawioną fakturę dokumentującą dostawę towarów.

Sposób rozliczenia wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w przypadku otrzymania noty bądź faktury korygującej uzależniony jest od okoliczności, które spowodowały jej wystawienie. Obniżenie wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w sytuacji, gdy jest ono skutkiem czynności mających miejsce po wystawieniu pierwotnej faktury (np. udzielenie rabatu), powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym otrzymano notę korygującą dokumentującą przyznany rabat. Natomiast w przypadku gdy dostawca unijny uznaje reklamację jakościową i obniża cenę towaru, obniżenie podstawy opodatkowania z tyt. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nabywca otrzymał fakturę lub notę korygującą. Jeżeli zmiana wartości wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest skutkiem pomyłki (błędu) np. zafakturowania na fakturze większej lub mniejszej ilości towaru niż w rzeczywistości dostarczono, rozliczenie korekty powinno nastąpić w pierwotnej dacie powstania obowiązku podatkowego, a więc według zasad odnoszących się do pierwotnych faktur tj. w okresie rozliczeniowym w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów bowiem okoliczności dające podstawę do korekty były znane już w momencie wystawienia faktury pierwotnej. Po otrzymaniu od kontrahenta zagranicznego noty korygującej transakcję wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów należy, w świetle cyt. wyżej przepisów, wystawić fakturę wewnętrzną korygującą.

W myśl art. 31a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Bank na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 20 ust. 5 i 6 ustawy o VAT w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9. W przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że do wyliczenia podstawy opodatkowania nabycia wewnątrzwspólnotowego należy przyjąć wartość towarów wynikającą z faktury kontrahenta przeliczoną według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W sytuacji gdy obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia faktury pierwotnej, to dla przeliczenia wartości wynikających z faktury lub noty korygującej należ przyjąć kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury pierwotnej.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż:

* w sytuacji faktur wewnętrznych korygujących wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, faktury te należy ująć w rozliczeniu za okres, w którym Spółka:

* otrzymała noty bądź faktury korygujące od dostawcy w przypadku gdy dostawca unijny udzielił rabatu,

* otrzymała noty bądź faktury korygujące od dostawcy w przypadku gdy dostawca unijny uwzględnił reklamację jakościową i obniżył cenę,

* w sytuacji, kiedy otrzymane noty bądź faktury korygujące dotyczą błędów (zafakturowanie przez dostawcę unijnego większej lub mniejszej ilości towarów niż faktycznie otrzymano) - faktury wewnętrzne korygujące uwzględnić należy w miesiącu powstania obowiązku podatkowego z tyt. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji stwierdzić należy, że została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.