IBPP3/443-314/10/DG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2010 r. (data wpływu 13 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wykonanej wysyłki towaru z terytorium kraju za eksport bezpośredni - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania wykonanej wysyłki towaru z terytorium kraju za eksport bezpośredni.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej sprzedający) prowadzi działalność gospodarczą handlową polegającą na sprzedaży urządzeń do bezprzewodowego przesyłania Internetu. Część towarów, którymi handluje sprzedawana jest do krajów trzecich tj. państw nienależących do Wspólnoty Europejskiej, w tym na Ukrainę. Jeżeli nabywcami towarów są osoby fizyczne (dalej nabywca) zamieszkałe stale na terytorium Ukrainy, to dla tych osób wystawiana jest faktura eksportowa imienna z numerem paszportu nabywcy, z zastosowaniem dla tej transakcji stawki VAT w wysokości 0%.

Wnioskodawca informuje, że osoby te dokonują zakupów w znacznych ilościach (hurtowo) w sposób częstotliwy (od 2 do 6 faktur miesięcznie). W dniu wystawienia faktury sprzedaż ta zaewidencjonowana jest również w kasie fiskalnej poprzez wystawienie paragonu fiskalnego ze stawką VAT 0%, który następnie połączony jest z fakturą eksportową.

Nabywca sam odbiera towar z magazynu. Sprzedający nie ponosi kosztów transportu. Transport towarów, będących przedmiotem eksportu odbywa się na warunkach Incotems EX, Works (EX). Zgłoszenie celne dokonywane jest przez przedstawiciela - agencję celną. Odprawa celna dokonywana jest w imieniu sprzedającego zatem jako "Nabywca/Eksporter" w zgłoszeniu celnym figuruje sprzedający a jako "Odbiorca" osoba fizyczna - odbiorca pozaunijny. Sprzedający ponosi koszty odprawy celnej. W związku z wprowadzeniem systemu ECS, sprzedający otrzymuje na adres e-mail komunikat IE599 od agencji celnej, która zajmuje się obsługą Komunikat powyższy potwierdza wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Nabywca zgodnie z warunkami dostawy EXW sam dokonuje wywozu poza terytorium Unii Europejskiej na Ukrainę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż towarów (powtarzająca się, w znacznych ilościach - częstotliwa) na Ukrainę dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, gdy w dokumentach celnych jako Eksporter występuje Sprzedający to eksport bezpośredni w ujęciu ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przez eksport towarów rozumie sta potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4 ustawy, jeżeli wywóz dokonywany jest przez: dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni). W prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w zakresie eksportu niezbędna jest analiza przepisów prawa celnego. I tak w myśl art. 788 rozporządzenia Komisji (EWO) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 ustalającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. L 253 z 11 października 1993 r.) za eksportera w rozumieniu art. 161 ust. 5 Kodeksu (WKC) uważa się osobę, na rzecz której dokonywane jest zgłoszenie, i która w chwili jego przyjęcia jest właścicielem towarów lub posiada podobne prawo do dysponowania danymi towarami. Jeżeli własność lub podobne prawo do dysponowania towarami posiada osoba mająca swoją siedzibę poza Wspólnotą na podstawie umowy w oparciu, o którą odbywa się wywóz, to za eksportera uważana jest strona umowy mająca swoją siedzibę we Wspólnocie. Ponadto przepis art. 12 pkt 9 ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o administrowaniu obrotem towarowym z zagranicą (Dz. U. Nr 97, poz. 983) stanowi, że importerem lub eksporterem wspólnotowym jest osoba, która ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty Europejskiej". W przedstawionym stanie faktycznym, mając na względzie, że przepis ustawy o podatku od towarów i usług nie determinuje pojęcia "eksport towarów" w zależności od statusu prawnego nabywcy, lecz jedynie wymaga m.in. wywiezienie zakupionego towaru poza terytorium Wspólnoty Europejskie> na terytorium państwa trzeciego, mamy tu do czynienia z eksportem - art. 2 pkt 8a ustawy o VAT.

Sprzedający zgłasza towar do odprawy celnej, występując na dokumentach eksportowych tj. fakturze eksportowej i zgłoszeniu celnym jako Eksporter/Zgłaszający, potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, on otrzymuje potwierdzenie wywozu towaru (komunikat IE599) za pośrednictwem przedstawiciela jakim jest Agencja Celna, zatem jest to eksport bezpośredni towarów (art. 2 pkt 8 a ustawy o VAT).

Bez znaczenia natomiast pozostaje fakt, że zgodnie z umową dostawa towarów odbywa się na warunkach EXW oraz, że dostawa towarów dokonywana jest na rzecz osoby fizycznej. Istotnym jest bowiem to, kto faktycznie dokonał eksportu. Podmiotem tym jest sprzedający i w konsekwencji zastosowanie będzie miał przepis art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zezwalający na korzystanie z preferencyjnej stawki podatku 0%, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w ust. 6-8 tego artykułu. Identyczne stanowisko zawarte jest również w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 2 ust. 6 cyt. ustawy ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ww. ustawy, przez eksport towarów - rozumie się przez to potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

Wobec powyższego, aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

* ma miejsce czynność określona w przepisach art. 7 ustawy,

* następnie, w konsekwencji tej czynności, dochodzi do wywozu towaru z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),

* wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, w zależności od tego czy będący przedmiotem eksportu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, albo czy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium UE, i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej - stanowi, tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. W tym przypadku polski eksporter sprzedaje towar podmiotowi zagranicznemu, który wywozi go lub zleca jego wywóz poza granicę Wspólnoty, i dokonuje odprawy celnej we własnym imieniu. Należy przy tym zaznaczyć, iż nie należy utożsamiać pojęcia "wywóz towarów" z pojęciem "transport towarów".

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, stawka podatku wynosi 0% (art. 41 ust. 4 ww. ustawy). W myśl art. 41 ust. 6 ww. ustawy, stawka ta ma zastosowanie pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Zgodnie zaś z art. 41 ust. 11 ww. ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towarów będących przedmiotem dostawy i wywozu.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem uwarunkowanie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% przy eksporcie od potwierdzenia przez urząd celny określony w przepisach celnych wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty. Przedstawione wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają, jakiego rodzaju dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, powinien posiadać podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do zastosowania 0% stawki podatku. Wskazują jedynie, iż eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny, określony w przepisach celnych wywóz towarów. Zatem, ustalając zakres zastosowania przepisów art. 41 ustawy należy się odwołać do przepisów prawa celnego. Podatnik winien więc posiadać stosowne dokumenty spełniające warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Wspólnoty.

Kwestia dokonywania zgłoszeń celnych została uregulowana rozporządzeniem Komisji (EWG) Nr 2454 z dnia 2 lipca 1993 r., ustanawiającym przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L Nr 253, poz. 1 z późn. zm.). Zgodnie z pkt 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L Nr 360, poz. 64 z późn. zm.), organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia w procedurze wywozu, uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych. Z dniem 31 sierpnia 2007 r., w związku z uruchomieniem w Polsce pełnej funkcjonalności I fazy Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS), uległy zmianie zasady dokonywania zgłoszeń do procedury wywozu, procedury uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu po gospodarczej procedurze celnej. System ECS pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych. Zgodnie z art. 796e ww. rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2454/93, wprowadzonego w życie przepisem art. 1 pkt 57 ww. rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r., urząd celny wywozu potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów przesyłając zgłaszającemu komunikat "Potwierdzenie wywozu" - komunikat IE-599.

Z uwagi zatem na fakt, iż w przedmiotowym przypadku Wnioskodawca sam będzie dokonywać zgłoszenia towarów do odprawy celnej (poprzez upoważnioną agencję celną) i w związku z tym na niego wystawione zostaną dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej, a także Wnioskodawca będzie otrzymywał jako eksporter potwierdzenie wywozu towaru za granicę komunikat IE-599 - należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sytuacji będziemy mieć do czynienia z eksportem bezpośrednim, tj. czynnością, o której mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ewidencjonowania w kasie fiskalnej sprzedaży tych wyrobów w przedstawionym stanie faktycznym została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.