IBPP3/443-309/07/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2007 r. (data wpływu 1 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami z których jedynie część spełnia definicję towarów używanych - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami z których jedynie część spełnia definicję towarów używanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym zabudowanych nieruchomości gruntowych. Budynki stojące na gruntach będących przedmiotem użytkowania wieczystego Wnioskodawcy stanowią, co do zasady, z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego własność Wnioskodawcy. Istnieją jednak również sytuacje, w których budynek wzniesiony na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy nie stanowi własności Wnioskodawcy. Wnioskodawca zamierza dokonać następujących transakcji dotyczących przysługujących mu praw użytkowania wieczystego:

* zbyć prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem, stanowiącym własność Wnioskodawcy (w takim przypadku transakcja będzie się składać z przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności znajdujących się na nim budynków),

* zbyć prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem, nie stanowiącym z punktu widzenia prawa cywilnego własności Wnioskodawcy (w takim przypadku przeniesieniu prawa użytkowania wieczystego nie będzie towarzyszyć przeniesienie prawa własności budynków, lecz budynki jako część składowa gruntu będą objęte zbywanym prawem użytkowania wieczystego).

Opisane wyżej transakcje mogą być powiązane ze zwrotem przez Wnioskodawcę nakładów poniesionych na wybudowanie budynków znajdujących się na gruncie objętym zbywanym prawem użytkowania wieczystego. W szczególności Wnioskodawca może dokonać zwrotu nakładów na rzecz podmiotu, który wzniósł budynek i jednocześnie nabywa od Wnioskodawcy prawo użytkowania wieczystego gruntu i własność budynku.

Przedstawione wyżej transakcje mogą być dokonywane na podstawie art. 231 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), t.j. wskutek zaspokajania roszczenia podmiotu, który wzniósł budynek stojący na gruncie objętym prawem użytkowania wieczystego - o przeniesienie na niego prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Budynki stojące na gruntach objętych użytkowaniem wieczystym spełniają definicję towaru używanego w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o VAT. Dodatkowo do budynków tych nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo, szczególną sytuacją mogącą wystąpić w przypadku opisanych powyżej transakcji jest stan faktyczny, w którym część budynków znajdujących się na gruncie objętym zbywanym prawem użytkowania wieczystego spełnia definicję towaru używanego w rozumieniu art. 43 ust. 2 Ustawy o VAT a Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego przy ich nabyciu natomiast inne budynki znajdujące się na tym gruncie nie spełniają definicji towaru używanego lub tez przy ich nabyciu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji gdy na gruncie objętym zbywanym prawem użytkowania wieczystego:

* część budynków znajdujących się na tym gruncie spełnia definicję towaru używanego w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o VAT a Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego przy ich nabyciu,

* natomiast inne budynki znajdujące się na tym samym gruncie nie spełniają definicji towaru używanego lub też przy ich nabyciu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego,

Wnioskodawca może zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 2 ustawy o VAT oraz § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia.

Jeśli w ocenie organu wydającego interpretację zwolnienie nie może być zastosowane do całości transakcji zbycia prawa użytkowania wieczystego to, jakie kryteria należy zastosować przy określeniu jaka część kwoty należnej z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego podlega opodatkowaniu a jaka zwolnieniu.

Zdaniem Wnioskodawcy w powyższej sytuacji w celu opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia prawa użytkowania wieczystego należy zastosować częściowo zwolnienie a częściowo stawkę 22%. W takim przypadku do określenia, jaka część kwoty należnej z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego podlega opodatkowaniu a jak zwolnieniu należy posłużyć się kryterium wartościowym tj. w sytuacji powyższej należy odnieść się do wartości księgowej (początkowej) tych budynków i budowli i skalkulować, jaki procent w ogólnej wartości budynków i budowli i stanowi wartość budynków i budowli zwolnionych od podatku od towarów i usług, a jaki opodatkowanych tym podatkiem. Następnie, otrzymane współczynniki należy odnieść do prawa wieczystego użytkowania gruntu i w takiej samej proporcji podzielić kwotę należną (netto) z tytułu zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu na część podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i część zwolnioną od tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z nim przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawą opodatkowania - w myśl art. 29 ust. 1 tejże ustawy - jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego. W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków albo budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług).

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku. I tak, stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 2 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane, w przypadku budynków i budowli lub ich części, zgodnie z zapisem ust. 2 pkt 1 tegoż artykułu rozumie się budynki i budowle lub ich części jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Na podstawie § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Analiza wskazanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż zwolnienie, o którym mowa wyżej jest jednym z wyjątków od generalnej reguły opodatkowania sprzedaży wg stawki 22% i nie może być rozszerzone na całe prawo wieczystego użytkowania wyodrębnionej geodezyjnie działki lecz winno być przyporządkowane jedynie do takiej jego części, która jest związana z posadowionym budynkiem (budowlą) podlegającym zwolnieniu od opodatkowania w chwili sprzedaży.

Ze względu na to, iż - jak wynika ze złożonego wniosku - na przedmiotowej działce znajdują się zarówno budynki, których sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak i takie, których sprzedaż jest zwolniona od tego podatku, dokonując zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu należy określić jaka część danego gruntu związana jest z budynkami podlegającymi opodatkowaniu, a jaka ze zwolnionymi od niego.

W związku z tym, iż ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części można przyjąć różne rozwiązania, np. wg klucza powierzchniowego (udziału powierzchni budynków podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w ogólnej powierzchni budynków znajdujących się na tym gruncie), wg klucza wartościowego (udziału wartości budynków podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w wartości ogółem wszystkich budynków znajdujących się na tym gruncie).

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej:

* opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem, stanowiącym własność Wnioskodawcy.

* opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem, nie stanowiącym własności Wnioskodawcy.

* opodatkowania zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem, nie stanowiącym własności Wnioskodawcy, gdy jest związana ze zwrotem nakładów poniesionych na wybudowanie budynków, w szczególności na rzecz podmiotu, który wzniósł budynek

* opodatkowanie zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem, nie stanowiącym z punktu widzenia prawa cywilnego własności Wnioskodawcy, gdy jest dokonywana na podstawie art. 231 Kodeksu cywilnego, (w celu zaspokojenia przez Wnioskodawcę roszczenia o przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu wobec podmiotu, który wzniósł budynek.)

zawarta została w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.