IBPP3/443-300/07/KP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2007 r. (data wpływu 12 grudnia 2007 r.), uzupełnionym pismami z dnia 12 marca 2008 r. (data wpływu) oraz z dnia 13 marca 2008 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania pierwszej opłaty z tytułu ustanowionego po 1 maja 2004 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z jednoczesną sprzedażą lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz ustalenia z powyższego tytułu obowiązku naliczenia i odprowadzenia odsetek od nieterminowych wpłat podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 12 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania pierwszej opłaty z tytułu ustanowionego po 1 maja 2004 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z jednoczesną sprzedażą lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz ustalenia z powyższego tytułu obowiązku naliczenia i odprowadzenia odsetek od nieterminowych wpłat podatku VAT. Pismem z dnia 10 marca 2008 r. znak: IBPP3/443-300/07/k.p. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia ww. wniosku ORD-IN. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 12 marca 2008 r. oraz z dnia 13 marca 2008 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina jest właścicielem gruntów jak też współwłaścicielem budynków na nich posadowionych, w których sukcesywnie sprzedawano lokale na rzecz najemców i może ustanawiać prawo wieczystego użytkowania gruntu osobom trzecim w dalszym ciągu pozostając jej właścicielem. Sprzedaż lokali na rzecz najemców następuje z jednoczesnym ustanowieniem prawa współużytkowania wieczystego gruntu. Za ustanowienie prawa współużytkowania wieczystego gruntu na skutek sprzedaży lokali pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata jest pobierana jednorazowo przy zakupie lokalu mieszkalnego bądź użytkowego, natomiast opłaty roczne są wpłacane do 31 marca każdego roku. Sprzedaż lokali na rzecz najemców następuje z jednoczesnym ustanowieniem współużytkowania wieczystego gruntu. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, przez środki trwałe rozumie się rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności: nieruchomości, w tym grunty, prawa użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale spółdzielcze własnościowe, prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego. Gmina nie sprzedaje prawa wieczystego użytkowania gruntu, a jedynie ustanawia takie prawo na gruncie będącym jej własnością. W związku z ustanowieniem prawa wieczystego użytkowania gruntu przez Gminę, pobiera ona opłaty zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami.

Przedmiotem wniosku jest ustanowienie w okresie od 1 maja 2004 r. do grudnia 2006 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego wraz z równoczesną sprzedażą lokali mieszkalnych i użytkowych, które korzystają ze statusu towaru używanego przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Gmina do października 2007 r. nie pobierała podatku VAT ze stawką 22% od pierwszej opłaty z tytułu ustanowienia prawa wieczystego użytkowania ww. gruntu przy jednoczesnym zbyciu lokalu mieszkalnego lub użytkowego na rzecz najemcy. Zbycie lokali mieszkalnych następowało po ich pierwszym zasiedleniu.Budynki, w których mieściły się ww. lokale, zostały wybudowane w okresie przedwojennym oraz w latach sześćdziesiątych i siedemdziesiątych. Gmina przy nabyciu ww. budynków nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponadto Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie lokali użytkowych.

Zgodnie z interpretacją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 lipca 2004 r., jeżeli ustanowieniu prawa użytkowania wieczystego gruntu towarzyszy dostawa budynku, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem, to mają zastosowanie przepisy § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Stosownie do powołanego wyżej przepisu zwalania się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli albo ich części, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.W listopadzie 2007 r. Gmina dokonała korekt deklaracji VAT-7 od maja 2004 r. do października 2007 r., odprowadzając należny podatek VAT w wysokości 22% od ww. czynności wraz z odsetkami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jak powinna być opodatkowana pierwsza opłata z tytułu ustanowienia wieczystego użytkowania gruntu wraz z jednoczesną sprzedażą lokalu mieszkalnego lub użytkowego.

Czy Gmina powinna naliczyć i odprowadzić odsetki od nieterminowych wpłat podatku VAT za okres od 2004 r. do 2007 r. z tytułu opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu, jeżeli posiłkowała się interpretacją Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Czy Gmina powinna odprowadzać podatek VAT w wysokości 22% od pierwszej opłaty z tytułu wieczystego użytkowania gruntu od maja 2004 r. do grudnia 2006 r., jeżeli Naczelny Sąd Administracyjny uchwałą z dnia 8 stycznia 2007 r. rozstrzygnął jedną z najbardziej kontrowersyjnych kwestii na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy ustanowienie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz pierwsza opłata z tytułu ustanowienia ww. prawa wraz ze zbyciem lokalu mieszkalnego lub użytkowego powinny korzystać ze zwolnienia na mocy § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Lokale mieszkalne i użytkowe stanowią towar używany w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Odsetki podatkowe nie powinny być naliczane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicje towaru zawiera art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, z którego wynika, że towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z cyt. wyżej przepisu wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści art. 7 ust. 1ww. ustawy, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności" lecz jako własność ekonomiczną.

Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego. Odnosząc się do kwalifikacji czynności, których przedmiotem jest wieczyste użytkowanie gruntów zauważyć należy, iż grunty są w rozumieniu ustawy VAT towarem.Z przepisów regulujących to prawo rzeczowe wynika, że w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać (art. 233 k.c.). Ma on zatem prawo rozporządzania gruntem jak właściciel.

W świetle powyższego za taką własność ekonomiczną uznać należy właśnie prawo wieczystego użytkowania gruntów Zaś zawierając umowę zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu strony tej umowy faktycznie zmierzają do przeniesienia władztwa wynikającego z prawa wieczystego użytkowania nad gruntem.

Z uwagi zatem na cechy użytkowania wieczystego i faktyczną treść czynności związanych z jego zbyciem, należy potraktować tę czynność jako dostawę towarów, będących gruntami.Odnosząc powyższe przepisy do przedmiotowej sprawy, należy podkreślić, iż ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu dokonane po 1 maja 2004 r. jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane rozumie się:

Jednak w myśl art. 43 ust. 6 ustawy o VAT zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

Użycie w tym przepisie sformułowania "użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych" wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację. Zatem, aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 wyłączający zwolnienie od podatku VAT znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe.Zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się wydanie pierwszemu nabywcy lub pierwszemu użytkownikowi obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wniosku jest ustanowienie w okresie od 1 maja 2004 r. do grudnia 2006 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego wraz z równoczesną sprzedażą lokali mieszkalnych i użytkowych.Przedmiotowe lokale użytkowe spełniają definicję towarów używanych - od ich wybudowania upłynęło 5 lat, a przy ich nabyciu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynki, w których mieszczą się lokale, są trwale związane z gruntem. W stosunku do lokali użytkowych Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ich ulepszenie. Lokale mieszkalne przed dokonaniem ich zbycia były już wcześniej po raz pierwszy zasiedlone.

Zatem do przedmiotowej sprawy - w odniesieniu zarówno do ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z jednoczesną dostawą lokali mieszkalnych lub użytkowych, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 10 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.Ponadto we wniosku Wnioskodawca wskazał pisemną informację o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 lipca 2004 r. znak PP443/IN/54/BT/2004. Interpretacja ta dotyczyła stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowym wniosku zaistniałego po 1 maja 2004 r. W przedmiotowej sprawie należy podkreślić, iż stanowisko tut. organu jest tożsame ze stanowiskiem zawartym w interpretacji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zatem w świetle powyższego Wnioskodawca, kierując się wskazaną interpretacją przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług nie miał obowiązku naliczenia oraz zapłaty odsetek od zaległości podatkowej, gdyż w przedmiotowej sytuacji nie powstało zobowiązanie podatkowe a tym samym zaległość podatkowa, z tytułu której istniałby obowiązek naliczenia i zapłaty odsetek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, jednak należy podkreślić, że prawidłowość stanowiska wynika z innej podstawy prawnej niż przywołana przez Wnioskodawcę.

Ponadto wskazać należy, że skład siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. I FPS 1/06, uznał, że opłaty z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.