IBPP3/443-293/14/EJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 12 czerwca 2014 r. (data złożenia 13 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania (odliczenia lub zwrotu) podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 14 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania (odliczenia lub zwrotu) podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "...". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 czerwca 2014 r. (data złożenia 13 czerwca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 5 czerwca 2014 r. znak: IBPP3/443-293/14/EJ.

W przedmiotowym wniosku, doprecyzowanym pismem z 12 czerwca 2014 r. został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Miasto na prawach powiatu) jest beneficjentem wielu projektów infrastrukturalnych, które otrzymały dofinansowanie ze środków europejskich. Jednym z projektów, który otrzymał dofinansowanie w ramach regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 jest projekt pn. "...", polegający na zakupie i wdrożeniu oprogramowania związanego z zarządzaniem dokumentacją oraz dokumentowaniem przebiegu załatwiania i rozstrzygania spraw. Projekt obejmował również zakup odpowiedniej platformy sprzętowej oraz szkolenia użytkowników nowego systemu. Celem ogólnym projektu jest usprawnienie i zwiększenie efektywności pracy Urzędu Miejskiego.

Celem bezpośrednim projektu jest:

* dostosowanie obiegu dokumentów do aktualnych wymogów prawa;

* poprawa efektywności obiegu dokumentów między poszczególnymi wydziałami urzędu;

* zwiększenie terminowości w załatwianiu poszczególnych spraw;

* zmniejszenie ilości wytwarzanych dokumentów papierowych na rzecz dokumentów elektronicznych;

* efektywniejsze przydzielanie zadań urzędnikom dzięki monitorowaniu stanu obciążenia danymi sprawy;

* ułatwienie obiektywnej oceny pracy poszczególnych urzędników.

Beneficjentem projektu jest Wnioskodawca, natomiast realizatorem zadania jest Urząd Miejski, na rzecz którego wystawione są wszystkie faktury VAT. Miasto - Urząd Miejski jest czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT-7. Samorządowe osoby prawne (gminy, powiaty, województwa) nie mają własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Urząd ten nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych (gminy, powiatu, województwa) oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne.

Właścicielem majątku powstałego w wyniku realizacji inwestycji jest Wnioskodawca. Użytkownikami zainstalowanego oprogramowania są wyłącznie pracownicy Urzędu Miejskiego. Majątek ten będzie wykorzystywany przez Miasto- Urząd Miejski do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Zakupiony system obiegu dokumentów ma zrealizować wymagania określone w rozporządzeniu Prezesa Rady Ministrów z 18 stycznia 2011 r. w sprawie instrukcji kancelaryjnej, jednolitych rzeczowych wykazów akt oraz instrukcji w sprawie organizacji i zakresu działania archiwów zakładowych (Dz. U. 2011.14.67).

Wnioskodawca jest podatnikiem, który oprócz czynności opodatkowanych wykonuje również czynności zwolnione z VAT i niepodlegające opodatkowaniu. Dokonując zakupów związanych z całością działalności administracyjnej nie ma możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego, związanego z określonymi czynnościami tj. opodatkowanymi, zwolnionymi, niepodlegającymi opodatkowaniu i dlatego pomniejsza kwotę podatku należnego o taką część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje mu prawo do odliczenia. Proporcję tę ustala się zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu uzyskanego z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

1. W związku z realizacją projektu zakupiono następujące towary i usługi, w cenie których zawarty jest podatek naliczony, który Wnioskodawca chce odliczyć:

* oprogramowanie Elektroniczny Obieg Dokumentów,

* studium wykonalności,

* skanery - szt. 4,

* czytniki kodu kreskowego - szt. 18,

* czytniki do kart - szt. 6.

2. Zakupy dokonywane były w okresie od maja 2012 r. do grudnia 2013 r.

3. Nabywane towary i usługi, w cenie których zawarty jest podatek naliczony, który Wnioskodawca chce odliczyć związane są z wykonywaniem czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu.

4. System Elektroniczny Obieg Dokumentów nie służy do świadczenia ani odpłatnych ani nieodpłatnych usług lecz do wewnętrznej ewidencji korespondencji wpływającej jak i wypływającej z Urzędu. Elektroniczny Obieg Dokumentów umożliwia tworzenie i przekazywanie dokumentów w wersji elektronicznej między użytkownikami systemu, służy do zarządzania dokumentacją, umożliwia wykonywanie w nim czynności kancelaryjnych, dokumentowanie przebiegu załatwiania spraw oraz gromadzenie i tworzenie dokumentów elektronicznych zgodnie z rozporządzeniem Prezesa Rady Ministrów z 18 stycznia 2011 r.

5. System Elektroniczny Obieg Dokumentów służy do ewidencji dokumentów związanych z wszystkimi rodzajami działalności wykonywanymi przez wszystkie wydziały Urzędu Miejskiego, tj. z działalnością opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu.

6. Na etapie tworzenia platformy elektronicznej nie będą świadczone usługi za wynagrodzeniem, jak również nie będą umieszczane informacje o firmach. Jest to system, który służy do ewidencji korespondencji wpływającej jak i wypływającej z Urzędu Miejskiego.

7-8.Wszystkie zakupione elementy budowanego systemu informatycznego, od których Wnioskodawca chce odliczyć podatek VAT, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę równocześnie do czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. Nie ma możliwości przypisać tego zakupu w sposób jednoznaczny określonemu rodzajowi działalności i podatek VAT podlega częściowemu odliczeniu w oparciu o strukturę sprzedaży - proporcję.

Wnioskodawca nie odliczył natomiast podatku VAT od części sprzętu zakupionego w ramach projektu, tj. od części skanerów i czytników kart, znajdującego się w wydziałach, które wykonują działalności zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu.

9. Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania do poszczególnych działalności, tj. opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu zakupów związanych z częściami wspólnymi systemu np. oprogramowanie znajdujące się na serwerze dostępne jest dla wszystkich użytkowników.

Natomiast w przypadku zakupionego sprzętu Wnioskodawca chce odliczyć VAT jedynie od towarów znajdujących się w wydziałach, w których prowadzona jest działalność związana z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT oraz działalność zwolniona i niepodlegająca opodatkowaniu - w takim przypadku stosowana jest odpowiednia proporcja.

10. Elektroniczny System Obiegu Dokumentów w Urzędzie Miejskim to system przeznaczony dla całego Urzędu Miejskiego, znajdujący się na wspólnym serwerze i nie ma możliwości podania w jakim stopniu dotyczy on działalności opodatkowanej.

11. Wydziały takie jak: Wydział Mienia Gminnego i Rolnictwa, Wydział Gospodarki Miejskiej, Wydział Organizacji i Nadzoru, Wydział Finansowo-Księgowy, Wydział Budżetu, Wydział Dochodów Budżetowych, Wydział Prawny, Wydział Inwestycji, Wydział Kultury i sztuki, Wydział Ochrony Środowiska oraz Biuro ds. Gospodarki Odpadami oprócz innych realizowanych przez nie zadań, zajmują się obsługą umów cywilnoprawnych (przychody z najmu, dzierżawy, sprzedaży opodatkowanej składników majątku).

12-13.Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania do poszczególnych działalności tj. opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu zakupów np. oprogramowania znajdującego się na serwerze oraz sprzętu zakupionego w ramach projektu. Do odliczenia podatku VAT stosowana jest proporcja.

14. Proporcja stosowana przez Wnioskodawcę przy częściowym odliczeniu podatku naliczonego VAT wynosi za rok 2012 - 59, za rok 2013 - 43%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do przedmiotowego projektu Wnioskodawca ma możliwość odzyskania (odliczenia lub zwrotu) podatku VAT w części.

Zdaniem Wnioskodawcy, jest możliwość częściowego odzyskania (odliczenia lub zwrotu) podatku VAT (zgodnie z art. 90 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Zakupione oprogramowanie i sprzęt jest wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (np. dzierżawa nieruchomości, wieczyste użytkowanie, sprzedaż nieruchomości, zamiana nieruchomości, sprzedaż drewna w lesie komunalnym, służebność gruntów, sprzedaż książek) jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z uwagi na fakt, że nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik może dokonać odliczenia na podstawie ustalenia odpowiedniej proporcji zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (...).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl postanowień art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Wyjaśnić należy, że przepisy art. 87 ustawy regulują sposób dokonania przez podatnika rozliczenia w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym deklaruje on nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Przepisy te statuują możliwość otrzymania przez podatnika rzeczywistego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Warunkiem, który musi spełnić podatnik, by domagać się zwrotu, jest powstanie w okresie rozliczeniowym różnicy pomiędzy kwotą podatku naliczonego a kwotą podatku należnego. Wynika to z generalnej zasady określonej w przywołanym powyżej art. 87 ust. 1 ustawy.

Należy również zauważyć, że w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu. Przepisy powołanego rozporządzenia określają katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej (§ 8 ust. 3 i 4). Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale 9 tego rozporządzenia.

Uregulowanie to zostało powtórzone w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów i usług (Dz. U. , poz. 1656).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnikami - zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.) - zgodnie z którym - krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zatem, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

* jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;

* odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zrealizował projekt pn. "...". Projekt polega na zakupie i wdrożeniu oprogramowania związanego z zarządzaniem dokumentacją oraz dokumentowaniem przebiegu załatwiania i rozstrzygania spraw. Projekt obejmował również zakup odpowiedniej platformy sprzętowej oraz szkolenia użytkowników nowego systemu. Beneficjentem projektu jest Wnioskodawca, natomiast realizatorem zadania jest Miasto - Urząd Miejski, na rzecz którego wystawione są wszystkie faktury VAT. Miasto - Urząd Miejski jest czynnym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT-7. Właścicielem majątku powstałego w wyniku realizacji inwestycji jest Wnioskodawca. Użytkownikami zainstalowanego oprogramowania są wyłącznie pracownicy Urzędu Miejskiego. Majątek ten będzie wykorzystywany przez Miasto- Urząd Miejski do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Nabywane towary i usługi, w cenie których zawarty jest podatek naliczony, który Wnioskodawca chce odliczyć związane są z wykonywaniem czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. System Elektroniczny Obieg Dokumentów służy do ewidencji dokumentów związanych z wszystkimi rodzajami działalności wykonywanymi przez wszystkie wydziały Urzędu Miejskiego, tj. z działalnością opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu. Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania do poszczególnych działalności tj. opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu zakupów np. oprogramowania znajdującego się na serwerze oraz sprzętu zakupionego w ramach projektu.

W związku z tym, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia prawa do odzyskania (odliczenia lub zwrotu) podatku VAT z zastosowaniem proporcji zgodnie z art. 90 ustawy o VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Ponadto w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 235) przepisy ustawy stosuje się do realizujących zadania publiczne określone przez ustawy organów administracji rządowej, organów kontroli państwowej i ochrony prawa, sądów, jednostek organizacyjnych prokuratury, a także jednostek samorządu terytorialnego i ich organów.

Natomiast w myśl art. 5 ust. 1 ww. ustawy Plan Informatyzacji Państwa, zwany dalej "Planem", jest instrumentem planowania i koordynowania informatyzacji działalności podmiotów publicznych w zakresie realizowanych przez te podmioty zadań publicznych.

Plan ma na celu m.in. modernizację oraz łączenie systemów teleinformatycznych używanych do realizacji zadań publicznych (ust. 2 ww. artykułu).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy (rada miasta) i wójt (burmistrz, prezydent).

W myśl art. 33 ust. 1 cyt. wyżej ustawy o samorządzie gminnym, Wójt (burmistrz, prezydent miasta) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta).

Jak wynika z powyższego, urząd miasta nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd miasta jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu miasta, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu miasta.

Mając te regulacje na uwadze należy wskazać, że samorządowa osoba prawna (gmina) nie ma własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nią zadania wykonuje za pośrednictwem jednostek organizacyjnych gminy.

Zatem ze względu na specyficzną rolę jaka pełni urząd miasta w stosunku do gminy (miasta), dla prawa do odliczenia nie ma znaczenia, czy w fakturach dokumentujących zakupy związane z realizacją projektu jest gmina (miasto), czy urząd miasta. Jednakże osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych ma wyłącznie gmina, a więc co do zasady, gmina powinna być wskazana jako nabywca w fakturach zakupu.

Jak już wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 - na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Zauważa się przy tym, że kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle art. 91 ust. 2, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Rozliczenie następuje dwuetapowo, to jest w chwili nabycia towaru lub usługi podatek rozliczany jest w oparciu o współczynnik obliczony na podstawie obrotów osiągniętych w ubiegłym roku podatkowym, natomiast po zakończeniu roku, w którym miały miejsce zakupy, dokonywana jest korekta rozliczana w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, jaką uzyskano w roku, w którym te zakupy były dokonywane.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Podkreślenia jednak wymaga, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 24 października 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że "za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia" należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku" należy zatem rozumieć jako "czynności zwolnione od podatku" oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

Z powyższej uchwały jednoznacznie wynika, w odniesieniu do zakupów wynikających z faktur dotyczących działalności opodatkowanej, zwolnionej i działalności w ogóle niepodlegającej opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie kwot przypisanych do czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych) oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu, podatnik w świetle ww. uchwały ma prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT z pominięciem czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów art. 90 ustawy o VAT, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych zakupów do określonych rodzajów czynności, z którymi są one związane (czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, bądź czynności, w związku z którymi to prawo nie przysługuje). Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku, o której mowa w przepisie art. 90 ust. 3 ustawy, ma zastosowania do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju działalności gospodarczej, tj. opodatkowanej i zwolnionej.

Z opisu sprawy wnika, że nabywane towary i usługi, w cenie których zawarty jest podatek naliczony, który Wnioskodawca chce odliczyć związane są z wykonywaniem czynności zarówno opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania do poszczególnych działalności tj. opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu zakupów np. oprogramowania znajdującego się na serwerze oraz sprzętu zakupionego w ramach projektu.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów poczynionych w ramach realizacji projektu pn. "...". Prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji sprzedaży wyliczonej zgodnie z art. 90 ust. 3 (uwzględniając wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną), przysługuje Wnioskodawcy w stosunku do zakupów towarów i usług, których rzeczywiście nie jest w stanie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności (tekst jedn.: odrębnie do opodatkowanej i zwolnionej). Tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do ubiegania się o zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym w trybie regulacji art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca nie ma możliwości uzyskania zwrotu podatku naliczonego na zasadach określonych w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. oraz w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r., gdyż środki wskazane we wniosku, nie są środkami, o których w zawartych tam regulacjach.

Zatem prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym jest możliwość częściowego odzyskania (odliczenia lub zwrotu) podatku VAT zgodnie z art. 90 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.