IBPP3/443-255/08/DG
Pismo z dnia 15 lipca 2008 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPP3/443-255/08/DG
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2008 r. (data wpływu 15 kwietnia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku zapłaconego na podstawie decyzji naczelnika urzędu celnego - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 15 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku zapłaconego na podstawie decyzji naczelnika urzędu celnego.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:
Wnioskodawca prowadzący działalność jako agencja celna działając na podstawie udzielonego przez zleceniodawcę pełnomocnictwa został upoważniony do wykonywania na rzecz tego podmiotu szeregu czynności związanych z obrotem towarowym z zagranicą. Pełnomocnictwo to obejmowało m.in. przygotowywanie niezbędnych dokumentów i dokonanie zgłoszeń celnych importowanych przez zleceniodawcę towarów oraz składanie zabezpieczenia kwot wynikających z długu celnego (w tym również należności podatkowych).
Na podstawie udzielonego zlecenia, Wnioskodawca działając w granicach ww. pełnomocnictwa, wykonał w maju 2004 r. na rzecz zleceniodawcy usługę związaną z importem z Chin 1650 sztuk łóżeczek dziecięcych. Część importowanego towaru w ilości 350 sztuk łóżeczek została za pośrednictwem Wnioskodawcy wprowadzona do obrotu na terenie Unii Europejskiej po opłaceniu stosownych należności celno-podatkowych. Pozostały towar w ilości 1300 sztuk łóżeczek został przez zleceniodawcę sprzedany odbiorcy z Niemiec bez wprowadzania go do obrotu na terenie Unii Europejskiej i bez uregulowania należności celno-podatkowych. W związku z powyższym towar został objęty procedurą tranzytu do właściwego niemieckiego urzędu celnego celem objęcia go właściwą procedurą celną. Wnioskodawca działając na zlecenie zleceniodawcy przygotował stosowne dokumenty celne zgodnie z zaleceniami służb celnych oraz udzielił zabezpieczenia zapłaty należności celnych. Towar ten służby celne opieczętowały, a następnie został on wysłany do niemieckiego urzędu celnego. Dopuszczenie do obrotu towaru było możliwe wyłącznie po uiszczeniu należności celno-podatkowych. Wiozący towar kierowca wraz z ładunkiem miał zgłosił się do niemieckiego urzędu celnego wskazanego w nocie tranzytowej tj. L.- A. Po trzech latach okazało się, że należności celno-podatkowe nie zostały uregulowane, a towar bez wiedzy agencji celnej został usunięty spod dozoru celnego, pozbawiony plomb i przewieziony do niemieckiego nabywcy. W związku z powyższym decyzją z dnia 21 maja 2007 r. wydaną przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. nałożono na Wnioskodawcę, jako udzielającego zabezpieczenia obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w wysokości 33 917,00 zł. Kwota wynikająca z ww. decyzji została wpłacona na konto Izby Celnej w K. w dniu 11 czerwca 2007 r.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia 21 maja 2007 r....
Zdaniem Wnioskodawcy do uiszczenia podatku od towarów i usług na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) są zobowiązane osoby, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Obliczenie podatku VAT należnego od importu towarów następuje poprzez jego obliczenie i wykazanie w zgłoszeniu celnym - art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku, gdy obowiązek zapłaty należnego cła nie wynika ze złożonego zgłoszenia celnego, kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów określa naczelnik urzędu celnego w drodze decyzji - art. 34 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 37 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług różnica pomiędzy kwotą wykazaną w zgłoszeniu celnym a kwotą podatku określoną w decyzji organu celnego stanowi podatek naliczony w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku, gdy określenie kwoty podatku nastąpiło decyzją wydaną w trybie art. 34 ustawy o podatku od towarów i usług, cała kwota wpłacona w wykonaniu takiej decyzji stanowi podatek naliczony.
Podstawą obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony stanowi zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego. Dokumentem celnym, z którego wynika kwota podatku w przypadku importu towarów, jest zgłoszenie celne, o którym mowa w art. 33 ust. 1 lub decyzja organu celnego, o którym mowa w art. 33 ust. 2 i art. 34 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponieważ naliczenie podatku przez Urząd Celny od towarów usuniętych spod dozoru celnego ma bezpośredni związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie ma przeszkód do odliczenia od podatku należnego kwoty podatku zapłaconego w wyniku otrzymania decyzji Urzędu Celnego określającej kwoty podatku z tytułu importu towarów, bowiem nie zachodzi żadna z okoliczności wyłączających możliwość odliczenia podatku naliczonego wymienionych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, iż przysługuje mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w decyzji Naczelnika Urzędu celnego w B. z dnia 21 maja 2007 r.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem podlega import towarów, przez który rozumieć należy przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju (art. 2 pkt 7 ustawy).W myśl art. 19 ust. 7, 8 i 9 ustawy obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. W przypadku objęcia towarów procedurą celną uszlachetnienia czynnego w systemie ceł zwrotnych, odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, przetwarzania pod kontrolą celną - obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą objęcia towarów tą procedurą. Jeżeli import towarów objęty jest procedurą celną: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.
Zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 i 2 ww. ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. Podatnikami są również podmioty uprawnione do korzystania z procedury celnej obejmującej uszlachetnianie czynne, odprawę czasową, przetwarzanie pod kontrolą celną, w tym również osoby, na które zgodnie z odrębnymi przepisami, zostały przeniesione prawa i obowiązki związane z tymi procedurami.W myśl art. 33 ust. 1 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.
Odnosząc się do kwestii odliczenia podatku naliczonego wskazać należy na przepis art. 86 ust. 1 ww. ustawy w myśl którego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego (art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy).Podatnikiem, któremu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy, o którym mowa w art. 15 jest osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Z cyt. wyżej przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się pojęciami: "podatników", jak i "osób zobowiązanych do zapłaty podatku". W sytuacji gdy zachodzi konieczność odwołania się do wskazania na "podatnika" tj. podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, ustawa stanowi o "podatniku o którym mowa w art. 15". Natomiast w przypadku gdy chodzi o "osobę zobowiązaną do zapłaty podatku" ustawa odsyła do "podatnika, o którym mowa w art. 17".Osoba nazwana podatnikiem wyłącznie z tytułu importu towarów jest jedynie zobowiązaną do zapłaty podatku. Import jako taki jest bowiem wyłącznie czynnością faktyczną (art. 2 pkt 7 ustawy). Opodatkowaniu w tym przypadku podlega wyłącznie sam przywóz towarów. Jedynie w sytuacji gdy zaimportowane towary wykorzystywane są przez podatnika, o którym mowa w art. 15, wykonującego czynności opodatkowane to wówczas służy mu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy imporcie.
Powyższe rozważania znajdują swe odzwierciedlenie w postanowieniach art. 9, art. 168 i art. 201 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1). Art. 9 ust. 1 Dyrektywy definiuje podatnika jako każdą osobę prowadzącą samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast przepisy art. 168 Dyrektywy przyznając ww. podatnikowi uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego stanowi, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego od importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.
Tytuł XI ww. Dyrektywy Sekcja 1 określa osoby zobowiązane do zapłaty VAT na rzecz organów podatkowych stanowiąc, iż VAT z tytułu importu jest płacony przez osobę lub osoby wyznaczone lub uznane za zobowiązane do zapłaty VAT przez państwo członkowskie importu (art. 201 Dyrektywy). Osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest również osoba, która powoduje, że towary przestają być objęte procedurami lub sytuacjami określonymi w art. 156, 157, 158, 160 i 161 (art. 202 Dyrektywy). Z cyt. wyżej przepisów Dyrektywy i ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że import towarów należy do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, z tytułu których osobą zobowiązaną do zapłaty podatku nie zawsze jest podmiot posiadający status podatnika, zaś osobie nie będącej podatnikiem nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu (art. 86 ust. 1 ustawy i art. 168 Dyrektywy).
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący Agencją Celną, działając na podstawie udzielonego przez zleceniodawcę - importera towarów - pełnomocnictwa udzielił zabezpieczenia zapłaty należności celnych. Po upływie trzech lat okazało się, że należności celno-podatkowe nie zostały uregulowane, a towar został usunięty spod dozoru celnego. W związku z powyższym na Wnioskodawcę jako udzielającego zabezpieczenia, Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia 21 maja 2007 r. nałożył obowiązek zapłaty podatku VAT w kwocie 33 917,00 zł.Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z dnia 19 października 1992 r. z późn. zm.) zawartym w Rozdziale 2 Różne przepisy ogólne dotyczące w szczególności praw i obowiązków osób względem przepisów prawa celnego, każda osoba ma prawo do działania przez przedstawiciela reprezentującego ją przed organami celnymi celem dokonania wszelkich czynności i formalności przewidzianych w przepisach prawa celnego.Przedstawicielstwo może być - bezpośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa w imieniu i na rzecz innej osoby lub pośrednie, w tym przypadku przedstawiciel działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby.
Na gruncie przepisów art. 5 ust. 1 pkt 3 i art. 19 ust. 7, 8 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług czynnością generującą obowiązek podatkowy jest import towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy.Podatnikiem jest określony przez ustawę podmiot w związku z zaistnieniem konkretnego zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego.W sprawie będącej przedmiotem wniosku podatnikiem jest zleceniodawca Wnioskodawcy w związku z dokonanym przez niego importem towarów. Zdarzeniem rodzącym obowiązek podatkowy nie będzie udzielone Wnioskodawcy przez importera umocowanie do występowania przed organami celnymi w roli przedstawiciela. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przewidują sytuacji, kiedy to ustanowiony przez importera przedstawiciel staje się podatnikiem z tytułu czynności wykonywanej przez innego podatnika.
W związku z powyższym w art. 19 ust. 7, 8 i 9 ustawy chodzi o podmioty będące podatnikami z tytułu dokonanego przez nie importu towarów, a nie agencje celne działające na rzecz podatników. Dlatego też podatek od towarów i usług zapłacony przez Wnioskodawcę z tyt. złożonego zabezpieczenia celnego nie wynikał z obowiązku podatkowego Agencji, lecz importera towarów.Skoro import towarów u podatników, którym przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego stanowi czynność neutralną podatkowo to uzasadnione jest twierdzenie, iż podatkiem VAT z tytułu importu towarów jest ten z dłużników celnych, który dokonuje importu i któremu z tytułu tej czynności przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w dokumencie celnym - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.
Zatem obowiązek Wnioskodawcy do uiszczenia podatku VAT określonego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, jako pełnomocnika działającego na zlecenie importera towarów wynika wyłącznie z udzielonego Wnioskodawcy upoważnienia, które wywiera skutki prawne jedynie w zakresie regulacji Wspólnotowego Kodeksu Celnego.W związku z powyższym Wnioskodawcy jako osobie niebędącej podatnikiem w rozumieniu art. 15 ww. ustawy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego w związku z udzieleniem zabezpieczenia należności celnych i podatkowych w imporcie towarów dokonanych przez zleceniodawcę.
Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.