IBPP3/443-237/09/ŁW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2009 r. (data wpływu 25 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania strat energii elektrycznej - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 marca 2009 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania strat energii elektrycznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Wnioskodawca, prowadzi działalność w zakresie dystrybucji energii elektrycznej jako Operator Systemu Dystrybucyjnego. Do obowiązków Spółki należy dystrybucja energii elektrycznej do innych podmiotów, wśród których znajdują się zarówno nabywcy końcowi, jak i podmioty posiadające koncesję na wytwarzanie, przesyłanie i dystrybucję energii elektrycznej, a więc niebędący nabywcami końcowymi w świetle ustawy o podatku akcyzowym.

W toku prowadzonej działalności zdarzają się sytuacje, że Spółka wykrywa, iż dokonano nielegalnego poboru energii elektrycznej z sieci dystrybucyjnej. Wnioskodawca ma wątpliwości czy w sytuacji wykrycia nielegalnego poboru energii, oszacowana ilość utraconej w ten sposób energii powinna zostać opodatkowana akcyzą czy też należy uznać, iż stanowi ona niepodlegające opodatkowaniu straty, o których mowa w przepisie art. 9 ust. 2 ustawy akcyzowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy straty w energii elektrycznej powstałe w wyniku wykrytego nielegalnego poboru energii elektrycznej z sieci dystrybucyjnej, stanowią straty powstałe w wyniku dystrybucji energii elektrycznej, o których mowa w przepisie art. 9 ust. 2 ustawy akcyzowej i w związku z tym nie powinny one podlegać opodatkowaniu akcyzą.

Zdaniem Wnioskodawcy, straty poniesione przez Spółkę w wyniku nielegalnego poboru energii elektrycznej, który Wnioskodawca wykrył należy uznać za straty powstałe w wyniku przesyłania lub dystrybucji, o których mowa w przepisie art. 9 ust. 2 ustawy akcyzowej, niepodlegające opodatkowaniu akcyzą.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 2 ustawy akcyzowej, za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją. W rezultacie, powyższe straty podlegają wyłączeniu z opodatkowania akcyzą. Istotnym przy tym jest fakt, że w przepisach ustawy akcyzowej pojęcie strat powstałych w wyniku przesyłu lub dystrybucji nie zostało zdefiniowane.

W celu zdefiniowania pojęcia nielegalnego poboru energii należy się natomiast odwołać do przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. 06, Nr 89, poz. 625 z późn. zm.; dalej: prawo energetyczne). Z przepisu art. 3 ust. 18 tej ustawy wynika, że przez nielegalne pobieranie energii rozumieć należy pobieranie energii bez zawarcia umowy, z całkowitym albo częściowym pominięciem układu pomiarowo-rozliczeniowego lub poprzez ingerencję w ten układ mającą wpływ na zafałszowanie pomiarów dokonywanych przez układ pomiarowo-rozliczeniowy. Jednocześnie, art. 57 prawa energetycznego stanowi, że w razie nielegalnego pobierania energii z sieci przedsiębiorstwo energetyczne pobiera opłaty za nielegalnie pobraną energię w wysokości określonej w taryfach lub dochodzi odszkodowania na zasadach ogólnych.

Zdaniem Spółki nielegalny pobór energii elektrycznej należy zaklasyfikować jako zdarzenie generujące straty (w rozumieniu przepisu art. 9 ust. 2 ustawy akcyzowej), powstałe w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej. Wystąpienia strat energii elektrycznej nie uznaje się za zużycie energii elektrycznej, a więc nie stanowi ono zdarzenia podlegającego opodatkowaniu akcyzą.

Jak już wskazano, przepisy ustawy akcyzowej nie definiują strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji, zastrzegając jedynie, że z takich strat wyłączona jest energia zużyta w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją.

W konsekwencji, w związku z brakiem definicji legalnej, pojęcie strat na gruncie przepisów akcyzowych nie powinno być ograniczane tylko do strat technicznych energii elektrycznej w sieci dystrybucyjnej. W takim pojęciu powinny zawierać się wszelkie straty, które wystąpiły podczas dystrybucji energii. Przyjęcie przeciwnego stanowiska stanowiłoby, zdaniem Wnioskodawcy, nieuprawnione zawężenie pojęć wynikających z przepisów ustawy akcyzowej. Dodatkowo Spółka pragnie zauważyć, że do strat, o których mowa w przepisie art. 9 ust. 2 ustawy akcyzowej należy niewątpliwie zaliczyć straty powstałe na skutek zdarzeń losowych czy siły wyższej (np. powstałe w wyniku zerwania linii), bowiem ich powstanie leży poza wpływem Spółki nawet przy zachowaniu należytej staranności wymaganej od podmiotów profesjonalnych. Analogicznie, również nielegalny pobór energii należy potraktować jako zdarzenie, którego Spółka nie ma możliwości uniknąć, pomimo dołożenia należytej staranności. W związku z powyższym, straty powstałe w wyniku przesyłania lub dystrybucji, a więc wszelkie straty bilansowe, w tym straty wynikające z nielegalnego poboru energii elektrycznej, powinny być stratami, o których mowa w ustawie akcyzowej jako o zdarzeniach wyłączonych z katalogu czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym.

Dodatkowo, Spółka pragnie podkreślić, że o prawidłowości uznania nielegalnego poboru energii za straty związane z dystrybucją energii, niepodlegające opodatkowaniu akcyzą, przemawia również brzmienie uzasadnienia do ustawy akcyzowej. Oceniając w przedmiotowym uzasadnieniu wpływ ustawy akcyzowej na sektor finansów publicznych, w tym budżet państwa, Minister Finansów stwierdził, że "wprowadzenie regulacji zmieniającej moment powstania obowiązku podatkowego od energii elektrycznej może spowodować straty dla budżetu państwa wynikające ze strat "przesyłowych" energii. Przyjmuje się (w oparciu o dane pochodzące z branży energetycznej), że straty energii elektrycznej związane z przesyłaniem do odbiorcy końcowego wynoszą ok. 10%. (...) Obecnie nabywca końcowy energii elektrycznej obciążany jest kosztami z tytułu podatku akcyzowego zarówno od energii elektrycznej mu dostarczonej jak i od strat "przesyłowych". Po zmianie regulacji nabywca końcowy poniesie koszty związane z podatkiem akcyzowym od faktycznie dostarczonej mu energii elektrycznej". W związku z powyższym, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w szacunkach strat "przesyłowych", do których odwołuje się Minister Finansów w uzasadnieniu mieszczą się straty energii powstałe na skutek nielegalnego poboru. Wszelkie straty dystrybucyjne, które powstają w trakcie dystrybucji energii do nabywcy łącznie ze stratami z tytułu nielegalnego poboru nie przekraczają poziomu 10%. W rezultacie, należy stwierdzić, że intencją ustawodawcy, uwzględnioną w projekcjach wpływu zmian przepisów akcyzowych na dochody budżetowe państwa, było wyłączenie strat energii powstałych w wyniku nielegalnego poboru z opodatkowania akcyzą.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, nielegalny pobór energii nie może zostać sklasyfikowany jako sprzedaż energii elektrycznej do nabywcy końcowego a więc czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 21 ustawy akcyzowej za sprzedaż uznawane są czynności faktyczne lub prawne, w wyniku których dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności przedmiotu sprzedaży na inny podmiot.

W związku z powyższym, przede wszystkim Spółka pragnie podkreślić, że nielegalny pobór energii nie skutkuje przeniesieniem prawa własności do tej energii. Wynika to chociażby z nielegalnego charakteru czynności, jak również z faktu, że prawo energetyczne przewiduje sankcję w postaci opłaty, którą przedsiębiorstwo energetyczne może nałożyć na podmioty dokonujące nielegalnego poboru energii elektrycznej. Jednocześnie zdaniem Spółki, w wypadku nielegalnego poboru energii nie dochodzi także do przeniesienia posiadania. W ocenie Wnioskodawcy, uznać należy, iż aby nastąpiło przeniesienie posiadania, konieczne jest podjęcie działań w celu dokonania takiej czynności przez obie strony transakcji. W przypadku nielegalnego poboru energii elektrycznej brak jest natomiast jakiejkolwiek aktywności ze strony Spółki. W rezultacie, podmiot dokonujący nielegalnego poboru staje się jedynie jej dzierżycielem, nie dochodzi zaś do przeniesienia posiadania w rozumieniu definicji sprzedaży zawartej w ustawie akcyzowej.

Warto wskazać, iż stanowisko takie zaprezentował Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku (w sprawie na gruncie podatku VAT) z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie C-435/03 British American Tobacco International Ltd i inni przeciwko państwu belgijskiemu, w którym orzekł, że "kradzież towarów czyni podmiot, który się jej dopuszcza, jedynie ich dzierżycielem. Jej skutkiem nie jest uzyskanie przez sprawcę uprawnienia do rozporządzania towarami jak właściciel. A zatem kradzież nie może być uznana za zdarzenie powodujące przeniesienie praw pomiędzy poszkodowanym a sprawcą". Z uregulowań polskiej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U.64, Nr 16, poz. 93; dalej: kodeks cywilny) wynika, że dzierżycielem jest ten, kto rzeczą faktycznie włada za kogo innego (art. 338 kodeksu cywilnego). Podmiot dokonujący nielegalnego poboru energii niewątpliwie uzyskuje tylko faktyczne władztwo nad rzeczą, przynależne innej osobie (Spółce), a wiec należy uznać go za dzierżyciela, nie zaś posiadacza.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że sprzedaż w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej jest czynnością dokonaną na rzecz nabywcy końcowego, za którego, jak już wspomniano uznaje się podmiot nabywający energię elektryczną, który nie posiada koncesji na wytwarzanie, przysłanie, dystrybucję lub obrót tą energią. Twierdzenie, że nielegalny pobór jest nabywaniem, jest zdaniem Spółki nieuprawnione, gdyż z tym ostatnim pojęciem, co do zasady, powinno wiązać się uzyskanie prawa własności, które w omawianym przypadku nie zachodzi. Nie można także uznać, biorąc pod uwagę charakter omawianej czynności, że nielegalny pobór energii jest równoznaczny z pojęciem nabywania energii przez nabywcę końcowego.

W konsekwencji, nielegalny pobór energii elektrycznej nie może zostać uznany za sprzedaż podlegającą opodatkowaniu, ponieważ nie zachodzą przesłanki wskazane w definicji legalnej sprzedaży zawartej w ustawie. Nieuprawnione byłoby bowiem stwierdzenie, że nielegalny pobór związany jest wykonaniem przez Spółkę czynności faktycznej lub prawnej, w wyniku której dochodzi do przeniesienia posiadania lub własności energii na podmiot dokonujący nielegalnego poboru.

Spółka pragnie również podkreślić, że jako operator systemu dystrybucyjnego, a więc podmiot, który nie dokonuje faktycznej sprzedaży energii na rzecz nabywcy końcowego, nie jest bowiem właścicielem energii będącej przedmiotem dystrybucji do nabywców, a jedynie udostępnia infrastrukturę dystrybucyjną (sieć elektroenergetyczną). Wnioskodawca, działając w charakterze operatora systemu dystrybucyjnego zobowiązany jest do bilansowania przepływów energii (tj. dodatkowych zakupów energii elektrycznej w celu skompensowania strat). W rezultacie, nie można uznać, że nielegalny pobór energii stanowi czynność sprzedaży dokonywaną przez Spółkę w rozumieniu ustawy akcyzowej, z uwagi na brak prawa własności Wnioskodawcy w odniesieniu do utraconej energii.

Jednocześnie, nie bez znaczenia jest fakt, że w systemie dystrybucyjnym, którego operatorem jest Spółka, znajduje się w każdym momencie energia należąca do różnych podmiotów. W rezultacie, nie można stwierdzić, czyją własnością była energia, która stała się przedmiotem nielegalnego poboru. A więc w świetle powyższego, również nie można wskazać, że to Spółka dokonuje czynności opodatkowanej akcyzą, w rozumieniu przepisów ustawy akcyzowej.

Wnioskodawca pragnie również zauważyć, iż w świetle ustawy akcyzowej nie ma podstaw do obciążenia Spółki obowiązkiem zapłaty akcyzy z tytułu wykrytego nielegalnego poboru energii, z uwagi na brak w tym przypadku spełnienia ustawowych przesłanek powstania zobowiązania podatkowego.

Regulacje ustawy akcyzowej traktują bowiem powstanie obowiązku podatkowego oraz obowiązku zapłaty podatku i złożenia deklaracji jako dwa odrębne zdarzenia. W odniesieniu do sprzedaży energii elektrycznej, obowiązek w zakresie złożenia deklaracji i zapłaty podatku powstanie, zgodnie z art. 24 ustawy akcyzowej, w miesiącu, w którym upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury, a w braku oznaczenia terminu płatności w umowie oraz na fakturze - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę. Ustawa akcyzowa nie przewiduje natomiast żadnych specyficznych rozwiązań dla powstania zobowiązania podatkowego w przypadku nielegalnego poboru.

Wnioskodawca pragnie ponadto wskazać, że przy takiej konstrukcji przepisów akcyzowych, co do zasady, będzie występowała rozbieżność w czasie pomiędzy momentem powstania obowiązku podatkowego i momentem powstania obowiązku zapłaty i zadeklarowania podatku. W związku z tym, aby podatnik był zobowiązany do zapłaty podatku i złożenia deklaracji, konieczne jest spełnienie przesłanek powstania zarówno obowiązku podatkowego, jak i obowiązku zapłaty podatku. Prawidłowe określenie momentu powstania obowiązku i zobowiązania podatkowego wymaga natomiast, zdaniem Spółki, analizy przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity, Dz. U. Nr 2005, Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa). Zgodnie z przepisem art. 4 Ordynacji podatkowej obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Z kolei stosownie do art. 5 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe jest wynikającym z obowiązku podatkowego zobowiązaniem podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Jak już wskazano, do powstania zobowiązania podatkowego konieczny jest upływ terminu płatności wskazanego w umowie lub na fakturze lub wystawienie faktury. Do żadnego z tych zdarzeń w przypadku nielegalnego poboru energii elektrycznej nie dochodzi. Nie można bowiem mówić o terminie płatności wynikającym z umowy lub faktury, w sytuacji gdy Spółka może jedynie pobierać opłaty za nielegalnie pobraną energię w wysokości określonej w taryfach lub dochodzić odszkodowania na zasadach ogólnych, co nie jest równoznaczne z wystawieniem faktury.

Biorąc pod uwagę również powyższy argument, w opinii Wnioskodawcy, nielegalny pobór energii elektrycznej nie powinien być więc uznany za zdarzenie skutkujące powstaniem zobowiązania podatkowego po stronie Spółki.

Kolejnym istotnym argumentem przeciwko uznaniu nielegalnego poboru energii za czynność opodatkowaną powodującą obowiązek w zakresie akcyzy po stronie Spółki jest również podnoszony w doktrynie oraz orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że państwo nie powinno czerpać korzyści w postaci wpływów z podatku z czynności stanowiących czyn zabroniony, których popełnienie jest sankcjonowane karami. Przykładowo w wyroku z dnia 26 listopada 2008 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że "skoro więc nielegalny pobór energii jest czynem sankcjonowanym przez kodeks karny, to organy władzy państwowej nie mogą czerpać korzyści z czynności, których państwo samo zabroniło."

Należy zwrócić przy tym uwagę, iż w przypadku opodatkowania nielegalnego poboru energii akcyzą, do której zapłaty byłby zobowiązany dystrybutor, doszłoby do sytuacji, kiedy to dystrybutor, ponosząc straty w postaci utraconej energii, za którą zapłacił wytwórcy, dodatkowo jeszcze zostałby obciążony należnościami podatkowymi. Efektem takiej interpretacji przepisów byłaby więc sytuacja, kiedy to dystrybutor zostałby niejako podwójnie obciążony finansowo w związku z nielegalnym czynem, którego dopuścił się inny podmiot. Należy bowiem podkreślić, iż efekty dochodzenia odszkodowawczego w związku z wykrytym nielegalnym poborem, pozwalają na pokrycie jedynie niewielkiej części strat, które obciążają dystrybutora w związku z dokonaną kradzieżą. Jednocześnie odmiennie niż w przypadku kradzieży innych wyrobów akcyzowych spółka dystrybucyjna nie otrzymuje odszkodowania od firm ubezpieczeniowych (energia elektryczna w sieci nie podlega bowiem ubezpieczeniu).

Na marginesie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że kwestia nielegalnego poboru energii była w przypadku Spółki przedmiotem wyroku sądowego, w zakresie opodatkowania podatkiem VAT. W uzasadnieniu przedmiotowego wyroku WSA w Gliwicach orzekł, iż takie zdarzenie nie stanowi dostawy towarów na gruncie VAT.

Reasumując, nielegalny pobór energii stanowi w ocenie Wnioskodawcy straty powstałe w wyniku dystrybucji energii elektrycznej, o których mowa w art. 9 ust. 2 ustawy akcyzowej.

Jednocześnie, zdaniem Spółki nielegalny pobór energii nie mieści się w zakresie czynności opodatkowanych akcyzą, w tym w szczególności w zakresie pojęcia sprzedaży energii elektrycznej do nabywcy końcowego. Prawidłowość takiej interpretacji przepisów akcyzowych potwierdza również brak szczególnych regulacji dla powstania zobowiązania podatkowego w odniesieniu do nielegalnego poboru energii. Jednocześnie z uwagi na brak terminu zapłaty, nigdy nie powstanie zobowiązanie podatkowe dla Spółki z tytułu wykrytego nielegalnego poboru energii (brak jest bowiem terminu zapłaty wynikającego z umowy lub faktury, nie jest też wystawiana faktura w tym zakresie).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11) w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją.

Stosownie do art. 2 pkt 19 ww. ustawy nabywcą końcowym jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót tą energią w rozumieniu przypisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), z wyłączeniem spółki posiadającej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2005 r. Nr 121, poz. 1019 z późn. zm.) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych.

Powyższy katalog wyczerpująco określa przypadki obrotu energią elektryczną. Kluczowe znaczenie ma objęcie akcyzą sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co jest podstawową czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą w przypadku energii elektrycznej.

Zasadą ww. rozwiązań w zakresie opodatkowania akcyzą energii elektrycznej jest fakt, iż obowiązek podatkowy powstaje co do zasady na etapie "przekazania" energii elektrycznej "ostatecznemu konsumentowi". Odstępstwem od tej zasady jest sytuacja, gdy energia elektryczna zostaje zużyta zanim dotrze do nabywcy końcowego. Wówczas opodatkowany zostaje podmiot, który dokonał tego zużycia.

Cyt. wyżej przepis art. 9 ust. 2 wyłącza z opodatkowania akcyzą straty energii elektrycznej powstałe podczas jej przesyłu i dystrybucji, co oznacza, że opodatkowaniu akcyzą podlegać będzie energia elektryczna zużyta w specjalistycznych instalacjach służących do przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej.

Mając powyższe na uwadze nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w świetle którego nielegalny pobór energii elektrycznej z sieci należy uznać za straty powstałe w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii, konsekwencją czego jest wyłączenie nielegalnego poboru energii z przedmiotu opodatkowania akcyzą, zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy. Należy zauważyć, iż przypadki nielegalnego poboru energii elektrycznej z sieci w sytuacji, w której nie można stwierdzić czyją własnością była energia (Wnioskodawca wskazał, iż w systemie dystrybucyjnym, którego jest operatorem znajduje się energia należąca do różnych podmiotów, w rezultacie nie można stwierdzić czyją własnością była energia, która stałą się przedmiotem nielegalnego poboru) mieszczą się w dyspozycji przepisu art. 9 ust. 1 pkt 6 ustawy.

W związku z czym w sytuacji przedstawionej we wniosku podatnikiem jest podmiot będący nabywcą końcowym zużywający energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii nabywcy końcowemu, stosownie do treści art. 13 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

W myśl art. 13 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą w tym podmiot będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Należy zauważyć, iż dla sytuacji o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 6 przepisy ustawy o podatku akcyzowym określają zarówno moment powstania obowiązku podatkowego jak również terminy składania deklaracji i wpłacania akcyzy.

Stosownie do art. 11 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy powstaje z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3,4 i 6 wspomnianej ustawy.

Zgodnie zaś z art. 24 pkt 3 ww. ustawy w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnemu deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzą na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3,4 i 6.

Odnosząc się do wyroku wskazanego we wniosku NSA z dnia 13 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 127/08 zgodnie z którym należności pobierane z tytułu nielegalnego poboru energii nie podlegają VAT, należy wskazać na zasadnicze różnice występujące w tej materii na gruncie obu podatków. W kwestii braku podstaw do opodatkowania podatkiem od towarów i usług kradzieży towarów z uwagi na fakt, iż kradzież nie stanowi dostawy towarów (gdyż nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel) wypowiadał się w wielu wyrokach Europejski Trybunał Sprawiedliwości (np. w wyroku C-435/03). Kwestia nielegalnego poboru energii elektrycznej na gruncie ustawy o podatku akcyzowym nie jest rozpatrywana w kategoriach czynności sprzedaży, ujmowana jest ona w pojęciu zużycia przez podmiot, który nielegalnie pobrał energię.

Natomiast kwestia określenia zużycia jako przedmiotu opodatkowania akcyzą w świetle ustawy o podatku akcyzowym nie jest związana z przeniesieniem prawa do rozporządzania wyrobem, jak właściciel. Ponadto z treści art. 6 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) wynika, że przepisów tej ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, podczas gdy ustawa o podatku akcyzowym nie przewiduje podobnej sytuacji.

Reasumując w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) nielegalny pobór energii elektrycznej z sieci nie jest uznawany za straty powstałe w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, nie mniej jednak powyższa sytuacja nie rodzi u Wnioskodawcy skutków w podatku akcyzowym.

Bowiem w przypadku czynność ta mieści się w dyspozycji art. 9 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku akcyzowym. Podatnikiem podatku akcyzowego na mocy art. 13 ust. 1 pkt 2 wspomnianej ustawy jest nabywca końcowy tj. podmiot, który zużył nielegalnie pobraną energię elektryczną. Obowiązek podatkowy w przedmiotowej sytuacji powstaje z dniem zużycia energii elektrycznej (art. 11 pkt 3 ustawy). Zaś nabywca końcowy w przedmiotowej sytuacji na podstawie art. 24 pkt 3 ww. ustawy jest obowiązany bez wezwania organu podatkowego, złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklarację podatkową według ustalonego wzoru oraz obliczy i wpłaci akcyzę na rachunek właściwej izby celnej, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.