IBPP3/443-234/09/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2009 r. (data wpływu 24 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie objęcia zwolnieniem od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 marca 2009 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie objęcia zwolnieniem od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca dokonuje zakupu olejów silnikowych o kodzie CN 2710 19 81, zużywa je na cele ochrony silników przed uszkodzeniem tj. inne niż napędowe lub opałowe.

Zgodnie z paragrafem 10 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2009 r. Nr 32, poz. 228) oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako domieszki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników podlegają zwolnieniu od akcyzy.

Nabyte oleje silnikowe wykorzystywane są między innymi do smarowania silników w wózkach widłowych, kolejowym taborze szynowym podziemnym (lokomotywy), ciągnikach podwieszanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zwolnienie olejów silnikowych od akcyzy wynika wprost z postanowień § 10 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. (Dz. U.09.32.228) w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, ponieważ warunki zwolnienia olejów smarowych o kodach CN 2710 19 71-33 oraz 2710 19 37-99 podane zostały rozłącznie, o czym świadczy zastosowanie łącznika "albo", rozdzielającego zdania równorzędne. Przyjmując taką interpretację logiczną, zapisy powołanego paragrafu w odniesieniu do olejów silnikowych należy czytać, pomijając pozostałe zdania równorzędne, w sposób następujący: " Zwalnia się od akcyzy: oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 oraz 2710 19 87-99, przeznaczone do celów innych niż napędowe lub opałowe jako oleje smarowe do silników. "Taki pogląd podzielił w dniu 16 października 2008 r., Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów, Pan Jacek Kapica, udzielając z trybuny sejmowej, odpowiedzi na zapytanie nr 2480 Posła Pana Mirona Sycza w sprawie zgodności z prawem unijnym ustawy o podatku akcyzowym. W swojej wypowiedzi stwierdził: "W art. 85 ust. 1 pkt 11 projektu ustawy o podatku akcyzowym (druk sejmowy nr 1083), który po pierwszym czytaniu w Sejmie w dniu 14 października br. został skierowany do dalszych prac w Komisji Finansów Publicznych, zaproponowano stawkę akcyzy dla olejów smarowych w wysokości 1180,00 zł/1000 l. Natomiast jeżeli wyrób ten będzie przeznaczony do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników, albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, będzie zwolniony z akcyzy, co zostanie zawarte w akcie wykonawczym do powyższego projektu ustawy.

Obecny projekt ustawy o podatku akcyzowym doprecyzowuje przepisy normujące opodatkowanie podatkiem akcyzowym olejów smarowych, które funkcjonują już w aktualnej ustawie z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym.".

Podsumowując zastosowanie wyrobów o kodach CN 2710 19 71-83 oraz 2710 19 87-99 jako oleje smarowe do silników w obecnie obowiązującym stanie prawnym jest zwolnione z akcyzy.

Ad.2.

Takie zdefiniowanie należy uznać za właściwe, zastosowanie oleju silnikowego, niebędącego paliwem, w jednostce napędowej nie skutkuje bowiem możliwością pokonania jakiejkolwiek odległości przez pojazd pozbawiony paliwa.

Nieobecność oleju silnikowego nie powoduje podobnych skutków, który co do zasady pełni funkcje smarne i nie jest paliwem. Taki pogląd podzielił w dniu 16 października 2008 r. Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów, Pan Jacek Kapica, udzielając z trybuny sejmowej, odpowiedzi na zapytanie nr 2480 Posła Pana Mirona Syczą w sprawie zgodności z prawem unijnym ustawy o podatku akcyzowym. W swojej wypowiedzi określił wykorzystywanie wyrobów do celów innych niż napędowe i opałowe jako: "... wykorzystywanie do celów innych niż jako paliwo silnikowe lub grzewcze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. W poz. 27 ww. załącznika pod kodem CN 2710 wymieniono oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla olejów smarowych o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 - 1.180,00 zł/1.000 litrów.

W myśl art. 39 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić zwolnienia od akcyzy w przypadku, gdy:

Na mocy § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228) zwalnia się od akcyzy oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników, w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.

Zwolnienie ma zatem zastosowanie w przypadku:

Należy się zgodzić z Wnioskodawcą, iż każde zdanie równorzędne zawarte § 10 pkt 2 ww. rozporządzenia należy czytać pomijając pozostałe zdania równorzędne, przy czym część zdania "przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż" należy odnieść do każdego zdania równorzędnego zawartego w tym przepisie.

A zatem, zgonie z tym przepisem, zwalnia się od akcyzy oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99, przeznaczone do wykorzystania do celów innych niż:

* napędowe lub opałowe,

* jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych,

* jako oleje smarowe do silników,

* do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych lub olejów smarowych do silników.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że jeżeli oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 wykorzystywane są do któregokolwiek z ww. celów nie będą korzystały ze zwolnienia podatku akcyzowego. Tym samym wykorzystywanie ww. wyrobów akcyzowych jako olejów smarowych do silników będzie skutkowało brakiem zwolnienia z podatku akcyzowego.

Tut. organ chciałby też zwrócić uwagę na wyrok ETS z dnia 18 grudnia 2008 r. C- 517/07 gdzie trybunał stwierdził, że "ustawodawca wspólnotowy zamierzał potraktować dodatki dodawane do paliw silnikowych w taki sam sposób, jak paliwa silnikowe, niezależnie od natury tych dodatków, wyłącznie z uwagi na fakt, iż są one dodawane do tychże paliw, tak by poddać je tej samej regulacji podatkowej jak same paliwa.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż z brzmienia art. 2 ust. 3 akapit pierwszy zdanie pierwsze dyrektywy 92/81 oraz art. 2 ust. 3 akapit drugi dyrektywy 2003/96, jak również z ogólnej systematyki i celów obu tych dyrektyw wynika, iż tak jak podniosły wszystkie rządy w uwagach pisemnych złożonych przez Trybunałem, a także jak podniosła Komisja, przepisy powyższe mają na celu objęcie wszelkich produktów wykorzystywanych jako dodatki, niezależnie od tego, czy produkty te stanowią "olej mineralny" lub "produkt energetyczny" w rozumieniu tych dyrektyw".

W podsumowaniu ww. wyroku Trybunał orzekł, iż "dodatki do paliw silnikowych, (...) które nie są przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo silnikowe, powinny być objęte regulacją podatkową przewidzianą przez te dyrektywy".

Z powyższego zatem wynika, iż oleje które są dodatkami do paliw, mimo, iż same w sobie nie są paliwem, należy traktować dla celów podatkowych tak jak paliwa do których są dodawane.

Ad.2.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż nie zasługuje na aprobatę stanowisko Wnioskodawcy, że zwolnienie od akcyzy oleju smarowego o kodach CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 do celów innych niż napędowe lub opalowe obejmuje takie użycie tych wyrobów, które następuje w inny sposób niż poprzez "spalanie w komorze silnika lub w palenisku urządzenia grzewczego", czyli jako paliwo silnikowe lub grzewcze.

Zauważyć bowiem należy, iż z ustawy o podatku akcyzowym wynika wprost, że ww. oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710, bez względu na przeznaczenie są wyrobami energetycznymi poddanymi regulacjom przepisów o podatku akcyzowym, dla których w ustawie przewidziana została określona stawka akcyzy (art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy).

Równocześnie w przepisach wykonawczych tj. w powołanych wyżej przepisach § 10 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego zawarto szereg regulacji przewidujących zwolnienia od akcyzy dla ww. olejów smarowych przeznaczonych do innych celów niż szeroko rozumiane cele napędowe lub opałowe lub jako oleje smarowe do silników.

Jednocześnie ustawodawca zarówno w przepisach ustawy (art. 86 ust. 1 pkt 9 i 10 oraz poz. 44 załącznika nr 1 do ustawy) jak i w przepisach ww. rozporządzenia wskazał, iż przez cele opałowe i napędowe należy rozumieć taką sytuację gdy wyroby są:

* przeznaczone do użycia,

* oferowane na sprzedaż lub

* używane jako paliwa silnikowe lub paliwa opałowe, a także

* jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych lub opałowych.

W świetle powyższego dla celów podatku akcyzowego pojęcie "cele napędowe i opałowe" jest znacznie szersze niż wskazane przez Wnioskodawcę użycie wyrobu akcyzowego wyłącznie jako samoistne paliwo silnikowe lub grzewcze tj. bezpośrednio spalane w komorze silnika lub w palenisku urządzenia grzewczego.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w przepisach § 10 pkt 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów nie przewidziano zwolnienia od akcyzy dla olejów smarowych oznaczonych kodem CN 2710 19 71 - 83 i 2710 19 87 - 99 przeznaczonych do wykorzystania jako oleje smarowe do silników albo do produkcji olejów smarowych do silników.

Na marginesie należy zauważyć, że również w przywołanej przez Wnioskodawcę odpowiedzi na zapytanie poselskie nr 2480, udzielonej przez Ministerstwo Finansów zauważono, że cyt. "System zwolnień nie obejmuje olejów smarowych do silników, w efekcie czego oleje smarowe do silników podlegają opodatkowaniu krajową akcyzą".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.