IBPP3/443-233/10/ŁW - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek budowlanych niezabudowanych, stanowiących majątek osobisty sprzedawcy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 961/09 uchylający interpretację indywidualną z dnia 6 marca 2010 r., znak: IBPP3/443-61/09/ŁW, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2009 r. (data wpływu 20 stycznia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lutego 2009 r. (data wpływu 17 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania działek budowlanych niezabudowanych - jest prawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 lutego 2009 r. (data wpływu 17 lutego 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania działek budowlanych niezabudowanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem m.in. nieruchomości rolnej o powierzchni 86a, dla której w ubiegłym roku uzyskał prawomocne decyzje administracyjne o warunkach zabudowy czterema domami mieszkalnymi jednorodzinnymi oraz podziału jej na cztery niezależne działki oraz wydzieloną drogą dojazdową. Przedmiotowe działki Wnioskodawca zamierza sprzedać.

Wezwaniem z dnia 5 lutego 2009 r. tut. Organ wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku poprzez wskazanie

Pismem z dnia 9 lutego 2009 r. (data wpływu 17 lutego 2009 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy w wniosek o następujące wyjaśnienia:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od zamierzonej sprzedaży przedmiotowych działek należy odprowadzić podatek VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż czterech przedmiotowych działek z ustalonymi warunkami zabudowy oraz drogą wewnętrzną nie powinna być obciążona podatkiem VAT.

W dniu 6 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację, znak: IBPP3/443-61/09/ŁW, uznając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Pismem z dnia 17 marca 2009 r. (data wpływu 20 marca 2009 r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Wnioskodawca złożył wezwanie do usunięcia naruszenia prawa na interpretację indywidualną z dnia 6 marca 2009 r., znak: IBPP3/443-61/09/ŁW.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wezwania z dnia 17 marca 2009 r. (data wpływu 20 marca 2009 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 17 marca 2009 r., znak: IBPP3/443W-16/09/ŁW, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji z 6 marca 2009 r. znak: IBPP3/443-61/09/ŁW.

Na odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 15 kwietnia 2009 r., znak: IBPP3/443W-16/09/ŁW, Wnioskodawca złożył skargę w dniu 18 maja 2009 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 961/09, uchylił zaskarżoną interpretację z dnia 6 marca 2009 r., znak IBPP3/443-61/09/ŁW, stwierdził, iż organ bezzasadnie uznał, jakoby A.S. był podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przy interpretacji definicji podatnika, zawartej w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług trzeba uwzględnić przepisy prawa wspólnotowego. Stosownie do art. 2 pkt 1) VI Dyrektywy, tj. Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.) opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju przez podatnika, który występuje w takim charakterze. Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu prawa wspólnotowego obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, a w świetle art. 12 Dyrektywy Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jeżeli jest to dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem bądź dostawa terenu budowlanego. W Dyrektywie 2006/112/WE wyjaśniono też, że teren budowlany oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3). W orzecznictwie sądowym (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 392/08, baza orzeczeń sądów administracyjnych dostępna pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl) słusznie podnosi się, że Dyrektywa 2006/112/WE zezwala Państwom Członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą i że ustawa o podatku od towarów i usług opcję tę realizuje w końcowej części przepisu art. 15 ust. 2 poprzez odwołanie się do czynności wykonywanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, co nie przesądza jednak, że tylko z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku od towarów i usług - ponieważ tak z brzmienia przepisów Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Wykonanie danej czynności poza zakresem działań rolnika powoduje, że nie można go uznać za podatnika w podatku od towarów i usług, niezależnie od tego czy wykonuje ją jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie (zob. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, LEX nr 304985). Zwrócić też należy uwagę, iż wątpliwym jest uznanie skarżącego A.S. za rolnika, skoro został uznany za inwalidę, dodatkowo niezdolnego do samodzielnej egzystencji.

Niezależnie od tego, czy skarżący może zostać uznany za rolnika, prowadzącego działalność gospodarczą i dokonującego spornej czynności w jej ramach, trzeba zaznaczyć, że czynność, polegająca na sprzedaży (dostawie) opisanych przez wnioskodawcę działek objęta jest zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 punkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku między innymi dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Zaskarżona interpretacja została wydana w stanie faktycznym, gdzie w świetle twierdzeń wnioskodawcy nieruchomość, którą A.S. zamierza sprzedać, jest nieruchomością rolną. Opisany przez niego podział nieruchomości, czy też ustalenie dla niej warunków zabudowy nie jest jednoznaczne z przekwalifikowaniem nieruchomości i przeznaczeniem jej na cele budowlane, ponieważ nie doszło ani do zmiany przeznaczenia nieruchomości w drodze miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie zmieniono kwalifikacji nieruchomości w ewidencji gruntów. Dotąd zaś, dokąd nie doszło do takiej zmiany, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych leśnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1266) za grunty rolne należy uważać takie, które w ewidencji gruntów określone zostały jako użytki rolne.

Mając na uwadze ww. wyrok, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie, w warunkach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Wnioskodawca jest właścicielem m.in. nieruchomości rolnej o powierzchni 86a, dla której uzyskał prawomocne decyzje administracyjne o warunkach zabudowy czterema domami mieszkalnymi jednorodzinnymi oraz podziału jej na cztery niezależne działki oraz wydzieloną drogą dojazdową. Przedmiotowa nieruchomość została przez Wnioskodawcę nabyta jako darowizna od ojca Wnioskodawcy. Aktem notarialnym z dnia 6 września 1982 r. Repertorium A nr (...) przedmiotowa nieruchomość została przejęta przez Wnioskodawcę w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Przedmiotowe działki Wnioskodawca zamierza sprzedać. Działki utworzone w wyniku podziału na podstawie decyzji administracyjnej nie są zabudowane. W momencie sprzedaży będą całkowicie niezabudowane. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Jest rencistą z orzeczoną grupą inwalidzką - niezdolny do samodzielnej egzystencji na trwałe. Wnioskodawca nie jest także rolnikiem ryczałtowym. Nie prowadzi sprzedaży produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej. Przedmiotowa nieruchomość rolnicza nie była nigdy przedmiotem najmu ani dzierżawy. W przeszłości do czasu przejścia na rentę inwalidzką przedmiotowa nieruchomość rolnicza była użytkowana rolniczo.

Z powyższego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca nie prowadzi obecnie działalności rolniczej w związku orzeczoną grupą inwalidzką. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od swojego ojca w 1982 r. w celu prowadzenia gospodarstwa rolnego. Wnioskodawcy nie można więc uznać za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w odniesieniu do transakcji sprzedaży ww. działek pochodzących z majątku osobistego, w rozumieniu art. 15 ustawy. Nic nie wskazuje na to, aby dokonując sprzedaży działek, Wnioskodawca, działał w charakterze handlowca, bądź rolnika ryczałtowego, a okoliczności będące przyczyną transakcji sprzedaży działek, nie wskazują, iż miałyby być one czynione z zamiarem wykonywania w sposób częstotliwy.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży przedmiotowych działek w celu opłacenia koniecznej opieki pielęgniarskiej (Wnioskodawca jest niezdolny do samodzielnej egzystencji na trwałe) oraz konieczności przeprowadzenia remontu domu.

Wnioskodawcy nie można zatem przypisać, iż w momencie nabycia nieruchomości, miał zamiar jej późniejszej sprzedaży. Przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem najmu ani dzierżawy i od momentu przejścia Wnioskodawcy na rentę inwalidzką nie prowadzi on działalności rolniczej. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym, gospodarstwo rolne otrzymał w drodze darowizny i użytkował go tylko na potrzeby własne, nie prowadząc sprzedaży produktów rolnych pochodzących z gospodarstwa rolnego.

Zatem w ocenie tut. organu, Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, a czynności opisane we wniosku nie mieszczą się bowiem w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a co za tym idzie sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, tj. w dniu 6 marca 2009 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.