IBPP3/443-214/14/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lutego 2014 r. (data wpływu 25 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją projektu pn. "XXX" - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją projektu pn. "XXX". Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w piśmie z 7 kwietnia 2014 r.):

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest w trakcie realizowania zadania inwestycyjnego pn. "XXX" realizowanego przez Województwo w ramach działania 3.1 Społeczeństwo informacyjnego, osi priorytetowej nr 3. Społeczeństwo informacyjne Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Celem projektu będzie podniesienie poziomu rozwoju społeczeństwa informacyjnego przez stworzenie warunków do powszechnego stosowania usług e-administracji wprowadzającego interaktywne formularze dostępne na stronie Gminy umożliwiające realizację Podmiotem odpowiedzialnym za przygotowanie, realizację oraz rozliczenie projektu jest województwo. W celu realizacji projektu pomiędzy województwem jako liderem partnerstwa a Gminą jako partnerem została zawarta umowa partnerska. Umowa zawarta z liderem stanowi, że działając on w swoim imieniu i w imieniu partnerów wykonuje on prawa i obowiązki beneficjenta projektu, w tym m.in. przygotowuje dokumenty aplikacyjne i wdrożeniowe oraz występuje z wnioskiem o płatność, wykonuje obowiązki zamawiającego w rozumieniu przepisów ustawy - prawo zamówień publicznych. Gmina (partner) - dokonuje natomiast samodzielnie odbioru infrastruktury i jest jej właścicielem. Faktury VAT zakupu jest wystawiane na Gminę.

W ramach projektu przewiduje się realizację następujących zadań:

1. Dostarczenie sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem, serwera wraz z aktywnymi urządzeniami obsługującymi sieć L.

2. Dostawa aplikacji elektronicznego systemu obiegu dokumentów oraz platformy workflow.

Gmina za zrealizowane zadanie dostała oraz będzie dostawała faktury VAT i samodzielnie będzie regulować zobowiązania wobec wykonawcy. Realizowana inwestycja będzie służyła zarówno sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od opodatkowania jak i czynnością w dużej mierze niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Istniejąca struktura organizacyjna Gminy nie pozwala w sposób jednoznaczny wskazać sprzętu, który będzie służył sprzedaży opodatkowanej bądź zwolnionej. Pracownicy zajmujący się umowami cywilno-prawnymi, wystawianiem faktur VAT, rozliczaniem należności z kontrahentami zajmują się również innymi zadaniami które nie podlegają ustawie o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym:

Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach zakupu, dotyczących realizowanego przez Gminę zadania pn. "XXX" zdaniem Gminy pozyskany w ramach projektu szafa i oprogramowanie do elektronicznego obiegu dokumentów będzie pracował w całej sieci informatycznej urzędu gminy i służył wszystkim pracownikom, zarówno tym obsługującym sferę administracji w której Gmina nie jest podatnikiem podatku VAT oraz tym którzy obsługują sferę działalności umów cywilno-prawnych: dzierżawa, najem lokali użytkowych oraz tym którzy obsługują umowy cywilno-prawne takie jak najem lokali mieszkalnych, w których Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina uważa że ma prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

W tym przypadku Gmina nie potrafi przypisać kwot wydatków do określonych rodzajów sprzedaży z którymi wydatki te są związane.

W odniesieniu natomiast do zakupu sprzętu komputerowego na poszczególne stanowiska, Gmina będzie potrafiła określić który zakupiony komputer z oprogramowaniem będzie służył czynnością niepodlegającym ustawie o podatku od towarów i usług VAT, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku.

Jeżeli zakupiony sprzęt komputerowy z oprogramowaniem będzie zakupiony do działalności związanej ze sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną to Gmina będzie mogła odliczyć podatek VAT od tego zakupu zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy. Jeżeli natomiast zakupiony sprzęt komputerowy z oprogramowaniem będzie wykorzystany do działalności niepodlegającej podatkowi VAT to Gmina nie odliczy podatku VAT.

Po przeanalizowaniu czasu pracy pracowników na tych stanowiskach Gmina doszła do wniosku, iż tylko jedno stanowisko pracy tj. jeden zestaw komputerowy z oprogramowaniem służył będzie sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej. Reasumując Gmina uważa, iż od części zadania inwestycyjnego będzie miała prawo częściowego odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji ustalonej zgodnie z art. 90 ust. 3-6 ustawy, a od części zadania będzie musiała indywidualnie przyporządkować zakup do odpowiedniej działalności.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Wnioskodawca realizuje projekt pn. "XXX" w okresie od 2011 r. do 2014 r.

Zakupy towarów i usług dokonywane w związku z realizacją projektu mają związek z wykonywaniem przez Wnioskodawcę zarówno czynności opodatkowanych, czynności zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu. Wydatki poniesione (zakupy dokonane) w związku z realizacja opisanego projektu nie dotyczą wytworzenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT.

W obrębie wszystkich zakupów dokonanych w ramach realizacji projektu (z wyłączeniem jedynie zakupu sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem na stanowiska pracy związane wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu) Gmina nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W obrębie zakupu sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem na niektóre stanowiska pracy, Gmina będzie w stanie dokonać takiego wyodrębnienia dla sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem zakupionego na stanowiska pracy, które będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w piśmie z 7 kwietnia 2014 r.):

Czy Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT wynikający z faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w związku z realizacją projektu pn. "XXX".

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawione w piśmie z 7 kwietnia 2014 r.):

Gmina uważa, że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem, który będzie wykorzystywać wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast odnośnie pozostałych zakupów w sytuacji gdy Gmina nie ma możliwości przypisania ich do poszczególnych kategorii działalności, tj. opodatkowanej, zwolnionej z podatku VAT i niepodlegającej opodatkowaniu VAT Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT z uwzględnieniem proporcji o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, że w piśmie z 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) uzupełniającym wniosek, Wnioskodawca przeformułował zadane pytanie oraz własne stanowisko. Tym samym przyjęto, że przedstawione w tym piśmie informacje są ostateczne i w tej wersji zostały one przywołane powyżej. Podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie odnosi się do tej właśnie wersji pytania i stanowiska Wnioskodawcy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. -kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - od dnia 1 stycznia 2014 r. - otrzymał następujące brzmienie: "Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, na podstawie o art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak już wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnikami - zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.) - zgodnie z którym - krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zatem, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

* jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;

* odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest w trakcie realizowania zadania inwestycyjnego pn. "XXX", dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (w okresie od 2011 r. do 2014 r.).

Celem projektu będzie podniesienie poziomu rozwoju społeczeństwa informacyjnego przez stworzenie warunków do powszechnego stosowania usług e-administracji wprowadzającego interaktywne formularze dostępne na stronie Gminy umożliwiające realizację Podmiotem odpowiedzialnym za przygotowanie, realizację oraz rozliczenie projektu jest województwo. W celu realizacji projektu pomiędzy województwem jako liderem partnerstwa a Gminą jako partnerem została zawarta umowa partnerska. Umowa zawarta z liderem stanowi, że działając on w swoim imieniu i w imieniu partnerów wykonuje on prawa i obowiązki beneficjenta projektu, w tym m.in. przygotowuje dokumenty aplikacyjne i wdrożeniowe oraz występuje z wnioskiem o płatność, wykonuje obowiązki zamawiającego w rozumieniu przepisów ustawy - prawo zamówień publicznych. Gmina (partner) - dokonuje natomiast samodzielnie odbioru infrastruktury i jest jej właścicielem. Faktury VAT zakupu jest wystawiane na Gminę.

W ramach projektu przewiduje się realizację następujących zadań:

1. Dostarczenie sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem, serwera wraz z aktywnymi urządzeniami obsługującymi sieć L.

2. Dostawa aplikacji elektronicznego systemu obiegu dokumentów oraz platformy workflow.

Gmina za zrealizowane zadanie dostała oraz będzie dostawała faktury VAT i samodzielnie będzie regulować zobowiązania wobec wykonawcy.

Zakupy towarów i usług dokonywane w związku z realizacją projektu mają związek z wykonywaniem przez Wnioskodawcę zarówno czynności opodatkowanych, czynności zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu. Wydatki poniesione (zakupy dokonane) w związku z realizacją opisanego projektu nie dotyczą wytworzenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT.

W obrębie wszystkich zakupów dokonanych w ramach realizacji projektu (z wyłączeniem jedynie zakupu sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem na stanowiska pracy związane wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu) Gmina nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. W obrębie zakupu sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem na niektóre stanowiska pracy, Gmina będzie w stanie dokonać takiego wyodrębnienia dla sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem zakupionego na stanowiska pracy, które będą związane wyłącznie z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu

Wątpliwości po stronie Wnioskodawcy powstały w zakresie ustalenia prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanego projektu.

Jak już wskazano, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Wnioskodawca wskazał elementy systemu (sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem), które będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W konsekwencji Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od zakupów, które związane będą wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, tj. tych które nie będą w żadnym zakresie wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy że nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem, który będzie wykorzystywać wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest prawidłowe.

Z odmienną sytuacja będziemy mieli do czynienia w odniesieniu do zakupów związanych z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu, opodatkowanych i zwolnionych, których Wnioskodawca nie jest w stanie przypisać do każdej kategorii z tych czynności.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 - na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Według art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalona proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Podkreślenia jednak wymaga, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 24 października 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że "za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia" należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie "czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku" należy zatem rozumieć jako "czynności zwolnione od podatku" oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

W odniesieniu do zakupów wynikających z faktur dotyczących działalności opodatkowanej, zwolnionej i działalności w ogóle niepodlegającej opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie kwot przypisanych do czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych) oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu, podatnik w świetle ww. uchwały ma prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zaznaczenia wymaga, że prawo do odliczenia przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując, prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji sprzedaży wyliczonej zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 przysługuje Wnioskodawcy wyłącznie w stosunku do zakupów towarów i usług, których rzeczywiście nie jest w stanie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności. Natomiast prawo to nie przysługuje w stosunku do zakupów związanych wyłącznie z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu.

Zatem prawidłowe jest stanowisko Gminy, że ma prawo do częściowego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT dokumentujące pozostałe zakupy dokonane w ramach realizacji projektu w sytuacji gdy Gmina nie ma możliwości przypisania ich do poszczególnych kategorii działalności, tj. opodatkowanej, zwolnionej z podatku VAT i niepodlegającej opodatkowaniu VAT, z uwzględnieniem proporcji o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do lidera i partnerów, ponieważ każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.