IBPP3/443-202/10/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu 29 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości bez obowiązku dokonania dopłat przez strony umowy - jest prawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zniesienia współużytkowania wieczystego nieruchomości bez obowiązku dokonania dopłat przez strony umowy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przyjęta w dniu 26 czerwca 2003 r. Dyrektywa 2003/55/EC Parlamentu Europejskiego i Rady dotycząca wspólnych zasad wewnętrznego rynku gazu ziemnego wprowadziła przepisy mające przyspieszyć liberalizację i urynkowienie sektora gazowego, w tym art. 13 w związku z art. 33, który zakładał przeprowadzenie do dnia 1 lipca 2007 r. prawnego rozdzielenia operatora systemu dystrybucyjnego od innych działalności niezwiązanych z dystrybucją.

Znowelizowane w dniu 4 marca 2005 r. Prawo energetyczne, implementując założenia zawarte w Dyrektywie 2003/55/EC do prawa krajowego powieliło w art. 9d obowiązek doprowadzenia do prawnego rozdzielenia działalności handlowej i technicznej dystrybucji gazu do dnia 1 lipca 2007 r.

Przyjęty przez Radę Ministrów w 2004 r. Program restrukturyzacji i prywatyzacji Spółki Akcyjnej nałożył na Spółkę Akcyjną m.in. obowiązek realizowania zadań mających na celu dostosowanie funkcjonowania spółek Grupy Kapitałowej Spółki Akcyjnej do wymogów Dyrektywy Gazowej. W zakresie działań restrukturyzacyjnych jednym z takich zadań jest doprowadzenie w terminie do dnia 1 lipca 2007 r. do pełnego rozdzielenia działalności handlowej i technicznej dystrybucji gazu w zależnych od Spółki Akcyjnej spółkach. Zgodnie z "Programem..." spółki prawa handlowego świadczące wyłącznie usługi technicznej dystrybucji gazu wyposażone będą we wszystkie składniki majątkowe, finansowe i instytucjonalne niezbędne do pełnienia funkcji operatora systemu dystrybucyjnego.

Z uwagi na powyższe przepisy Wnioskodawca dokonał rozdzielenia działalności handlowej od technicznej dystrybucji gazu poprzez wydzielenie w swoich strukturach zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Oddziału) prowadzącej działalność handlową (działalność obrotu gazem) a następnie w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. nastąpiło przeniesienie Oddziału do Spółki Obrotu. Podział Wnioskodawcy został wpisany w sądzie rejestrowym dnia 29 czerwca 2007 r.

Pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy realizuje zadania związane z dystrybucją (przesyłaniem sieciami) paliw gazowych. W następstwie dalszych przekształceń własnościowych Spółka Obrotu w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. została inkorporowana przez Spółkę Akcyjną.

Wnioskodawca oraz Spółka Akcyjna (następca prawny Spółki Obrotu) w wyniku powyższych działań mających swoje źródło w planie podziału stały się współużytkownikami wieczystymi nieruchomości (dalej: Nieruchomość) oraz współwłaścicielami posadowionych na niej budynków i budowli.

Plan podziału Wnioskodawcy przygotowano w ten sposób, iż Wnioskodawcy i Spółce Akcyjnej przyporządkowano poszczególne składniki majątku (części Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami), następnie ustalono sumaryczną wartość tych składników w oparciu o wartości księgowe (ujęte w księgach rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości na dzień 31 grudnia 2006 r.) i dopiero w oparciu o stosunek tych wartości ustalono wielkość udziałów Wnioskodawcy i Spółki Akcyjnej w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawie własności posadowionych na niej budynków i budowli. W rezultacie, wielkość udziałów Wnioskodawcy i Spółki Akcyjnej w prawie współużytkowania wieczystego i współwłasności, jakie powstały w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, została powiązana nie z powierzchnią Nieruchomości, a z wartością składników majątkowych, posadowionych na niej w dacie wskazanego podziału.

Ponadto, od dnia 1 stycznia 2007 r., Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie ksiąg rachunkowych zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF). Zgodnie z MSSF 1 Zastosowanie MSSF po raz pierwszy Wnioskodawca ustalił wartość godziwą składników rzeczowego majątku trwałego na dzień przejścia na MSSF.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zniesienie współużytkowania wieczystego nieruchomości w sytuacji gdy żadna ze Spółek nie będzie zobowiązana do dokonania dopłaty na rzecz drugiej jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zniesienie współużytkowania wieczystego Nieruchomości w sytuacji gdy żaden z dotychczasowych współużytkowników wieczystych nie jest zobowiązany do dokonania dopłaty na rzecz drugiego jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z uwagi na brak elementu dopłaty czynność zniesienia współużytkowania wieczystego ma niewątpliwie charakter nieodpłatny. Jednocześnie nie zostają spełnione przesłanki uznania jej za nieodpłatną dostawę bądź nieodpłatne świadczenie usług (w rozumieniu VAT).

Przez opodatkowaną VAT nieodpłatną dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 2 VAT rozumie się bowiem przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W rezultacie różnica pomiędzy wartością udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości na dzień powstania tego prawa a wartością części Nieruchomości, jakie będą przyznane każdej ze Spółek w wyniku jego zniesienia nie będzie wynikać z faktu fizycznego zmniejszenia udziału jednej ze Spółek w Nieruchomości wspólnej i odpowiedniego zwiększenia udziału drugiej Spółki, a (wyłącznie) z nieproporcjonalnego wzrostu wartości obu części Nieruchomości użytkowanych quoad usum.

Ponadto, w momencie zniesienia współużytkowania wieczystego Nieruchomości żadna ze Spółek nie zostanie zobowiązana do zwrotu drugiej Spółce jakiejkolwiek części wartości nakładów poczynionych na Nieruchomość. Takie ustalenie wynika z faktu, iż każda ze Spółek ponosiła nakłady wyłącznie na tę część, którą użytkowała w oparciu o podział quoad usum.

Aby przekazanie towarów (odpłatne bądź nieodpłatne) stanowiło dostawę towarów musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W analizowanym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw by twierdzić, iż w wyniku zniesienia prawa współużytkowania wieczystego Nieruchomości dochodzi do nieodpłatnej dostawy towarów, bowiem zakres dotychczasowego władztwa każdej ze Spółek nad rzeczą nie uległ zwiększeniu. Ponadto, w rozpatrywanej sytuacji zniesienie współużytkowania wieczystego będzie mieć dla każdej ze Spółek związek z prowadzeniem przedsiębiorstwa, podczas gdy w świetle art. 7 ust. 2 VAT opodatkowane są wyłącznie nieodpłatne przekazania, które nie są związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Ostatni z przytoczonych argumentów, przesądza jednocześnie o tym, iż zniesienia pomiędzy Spółkami współużytkowania wieczystego Nieruchomości, bez obowiązku uiszczenia dopłat nie można również zakwalifikować jako nieodpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 VAT. Przepis ten przewiduje bowiem wyłącznie opodatkowanie nieodpłatnego świadczenia usług jeżeli nie jest ono związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje - w jego przekonaniu - potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 6 maja 2009 r. sygn. IPPP1-443-92/09-7/IZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami w rozumieniu ww. ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z powołanego powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Z przepisu art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) wynika, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, ze własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Ponadto zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli, o czym stanowi art. 198 Kodeksu cywilnego. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika zatem, że każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Natomiast stosownie do art. 211 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca oraz Spółka Akcyjna (następca prawny Spółki Obrotu) stały się współużytkownikami wieczystymi nieruchomości (dalej: Nieruchomość) oraz współwłaścicielami posadowionych na niej budynków i budowli.

Plan podziału Wnioskodawcy przygotowano w ten sposób, iż Wnioskodawcy i Spółce Akcyjnej przyporządkowano poszczególne składniki majątku (części Nieruchomości wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami), następnie ustalono sumaryczną wartość tych składników w oparciu o wartości księgowe (ujęte w księgach rachunkowych zgodnie z ustawą o rachunkowości na dzień 31 grudnia 2006 r.) i dopiero w oparciu o stosunek tych wartości ustalono wielkość udziałów Wnioskodawcy i Spółki Akcyjnej w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości i prawie własności posadowionych na niej budynków i budowli. W rezultacie, wielkość udziałów Wnioskodawcy i Spółki Akcyjnej w prawie współużytkowania wieczystego i współwłasności, jakie powstały w wyniku dokonanego podziału przez wydzielenie, została powiązana nie z powierzchnią Nieruchomości, a z wartością składników majątkowych, posadowionych na niej w dacie wskazanego podziału.

Przenosząc powyższe na grunt ustawy o podatku VAT należy zauważyć następującą kwestię. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają co do zasady transakcje odpłatne. W przedmiotowej sprawie, o ile żadna ze stron nie dokona na rzecz drugiej strony dodatkowego wynagrodzenia, nie można mówić o transakcji odpłatnej. W ramach przedmiotowej operacji żadna ze stron nie dokonuje świadczenia na rzecz drugiej strony, lecz jedynie, na podstawie zawartych ustaleń, dochodzi do wyodrębnienia w sposób materialny udziałów w przedmiotowej nieruchomości. A zatem czynność ta jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe, lecz z innych przyczyn, niż wskazano we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.