IBPP3/443-2/09/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2008 r. (data wpływu 17 grudnia 2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2009 r. (data wpływu 11 lutego 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania procedury eksportowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie w zakresie rozpoznania procedury eksportowej. Ww. wniosek został uzupełniony 11 lutego 2009 r. w odpowiedzi na wezwanie tut. organu z dnia 5 lutego znak: IBPP3/443-2/09/PK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 2005 r. Wnioskodawca kooperuje z dostawcą z Rosji. Kooperacja ta polega na wysłaniu do Rosji materiałów, na fakturze pro-forma, w celu dodania materiałów oraz montażu.

Wnioskodawca planuje sprzedać na terytorium Rosji wysłane wcześniej materiały, firmie mieszczącej się w Czechach. Sprzedaż miałaby odbyć się na zasadzie zmiany procedury celnej z uszlachetniania biernego na eksport.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w takim przypadku należy rozpoznać sprzedaż eksportową ze stawką 0% w momencie zmiany procedury na podstawie decyzji UC, czy w momencie wywozu na podstawie SAD z kodem procedury uszlachetniania biernego.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż eksportową ze stawką 0% powinno wykazać się w deklaracji za miesiąc wystawienia decyzji zmieniającej kod procedury celnej na dokumencie SAD, gdyż w tym momencie Urząd Celny potwierdza dokonanie eksportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwaną dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów.

Zgodnie z art. 2 ust. 8 ustawy o VAT przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel - art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 41 ust. 4 i ust. 6 ustawy o VAT w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), stawka podatku wynosi 0%. Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Zgodnie z art. 41 ust. 7 i ust. 8 ustawy o VAT jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju. Powyższe ma zastosowanie w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument - art. 41 ust. 9 ustawy o VAT.

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b), jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio - art. 41 ust. 11 ustawy o VAT.

Jak wynika z definicji zawartej w art. 2 ust. 8 pojęcie eksportu zostało w sposób bardzo ścisły powiązane z wymogiem formalnym, jakim jest potwierdzenie wywozu towarów poza Wspólnotę przez właściwy dokument celny.

Konsekwencją powyższego jest sposób w jaki ustawodawca uwarunkował możliwość skorzystanie ze stawki 0% dla opodatkowania dostawy towarów poza granicę Wspólnoty. Z przepisów regulujących te kwestię jednoznacznie wynika, że podatnik jest upoważniony do zastosowania stawki 0% dla eksportu towarów jedynie w sytuacji gdy jest w posiadaniu dokumentu celnego potwierdzającego wywóz przez złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy.

Przy czym należy pamiętać, że z eksportem mamy do czynienia jedynie wtedy, gdy dochodzi do dostawy towaru czyli do przeniesienia, na nabywcę, prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co winno być udokumentowane fakturą VAT.

Przedstawione wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają, jakiego rodzaju dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty powinien posiadać podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do zastosowania 0% stawki podatku. Wskazują jedynie, iż eksportem towarów jest potwierdzony przez urząd celny, określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7. Zatem ustalając zakres zastosowania przepisów art. 41 ustawy, należy się odwołać do przepisów prawa celnego. Podatnik winien więc posiadać stosowne dokumenty spełniające warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Wspólnoty.

Zgodnie z art. 793 ust. 2 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. L 253/1 z późn. zm.), urzędem celnym wyprowadzenia jest ostatni urząd celny zanim towary opuszczą obszar Wspólnoty.

Urząd celny wyprowadzenia upewnia się, czy przedstawione towary są towarami zgłoszonymi oraz nadzoruje i potwierdza ich fizyczne wyjście, poświadczając odwrotną stronę egzemplarza 3. Potwierdzenie wywozu towarów zostaje dokonane poprzez umieszczenie pieczęci z nazwą urzędu celnego wyprowadzenia oraz wpisanie daty wyprowadzenia towaru. Urząd celny wyprowadzenia zwraca potwierdzony egzemplarz 3 dokumentu SAD osobie, która go przedstawiła wraz z towarem.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż urzędem dokonującym potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty jest, co do zasady, urząd celny wyprowadzenia, tj. w przypadku towarów wywożonych transportem drogowym - ostatni urząd celny przed opuszczeniem przez towary obszaru celnego UE, natomiast dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty jest przede wszystkim karta 3 dokumentu SAD, zawierająca na odwrocie pieczęć wskazującą datę i nazwę urzędu celnego, który nadzorował faktyczny wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty i dokonał potwierdzenia, że towary opuściły obszar Unii Europejskiej (art. 793a ww. Rozporządzenia Komisji).

Warto w tym miejscy zwrócić uwagę na artykuł 145 ust. 1 ust. 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2913/92) w myśl którego procedura uszlachetniania biernego pozwala, bez uszczerbku dla szczególnych przepisów dotyczących systemu standardowej wymiany określonego w art. 154-159 i art. 123, na dokonanie czasowego wywozu towarów wspólnotowych poza obszar celny Wspólnoty w celu poddania ich procesom uszlachetniania oraz na dopuszczenie do swobodnego obrotu produktów powstałych w wyniku tych procesów, z całkowitym lub częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych. Wobec wywożonych czasowo towarów wspólnotowych stosuje się należności celne wywozowe, środki polityki handlowej oraz inne formalności wymagane dla wyprowadzenia towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty.

Natomiast stosownie do artykułu 161 ust. 1 ww. Kodeksu procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty. Dokonanie wywozu wymaga spełnienia formalności przewidzianych dla niego, z uwzględnieniem środków polityki handlowej i o ile znajdują zastosowanie, należności celnych wywozowych.

Należy zauważyć, że w przypadku obu ww. procedur dochodzi do wywozu towarów poza obszar celny Wspólnoty i obie procedury wymagają spełnienia określonych formalności potwierdzających przedmiotowy wywóz.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że aby móc rozpoznać eksport konieczne jest dokonanie dostawy potwierdzonej fakturą oraz posiadanie dokumentu celnego potwierdzającego wywóz towaru, będącego przedmiotem dostawy, poza Wspólnotę. W sytuacji gdyby dokument celny, z kodem procedury uszlachetniania biernego, potwierdzał wywóz towarów poza Wspólnotę, czyli zawierałby na odwrocie pieczęć wskazującą datę i nazwę urzędu celnego, który nadzorował faktyczny wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty, należałoby uznać taki dokument za wystarczający, przy spełnieniu ww. przesłanek, do rozpoznania eksportu i zastosowania stawki podatki 0% dla tej transakcji. Transakcja ta winna być wówczas wykazana jako eksport w bieżącym rozliczeniu sporządzonym po dokonaniu dostawy. Natomiast w sytuacji gdyby ww. dokument celny nie potwierdzał, we wskazany wyżej sposób, wywozu towarów poza Wspólnotę wtedy za dokument potwierdzający wywóz będzie należało uznać decyzję Naczelnika Urzędu Celnego zmieniającą procedurę (o ile spełnia wymogi określone w cyt wyżej przepisach art. 2 pkt 8 i art. 41 ustawy o VAT) i wykazać eksport, ze stawką podatku 0%, w bieżącej deklaracji składanej po dniu otrzymania ww. decyzji, pod warunkiem posiadania kopii faktury potwierdzającej dostawę przedmiotowego towaru.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.