IBPP3/443-188/09/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani Beaty S., przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2009 r. (data wpływu 9 marca 2009 r.), uzupełnionym pismami z dnia 23 marca 2009 r. (data wpływu 25 marca 2009 r.) oraz z dnia 14 maja 2009 r. (data wpływu 14 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismami z dnia 23 marca 2009 r. (data wpływu 25 marca 2009 r.) oraz z dnia 14 maja 2009 r. (data wpływu 14 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, zatrudniony jest na podstawie umowy o pracę. Ponieważ działalność kantorowa współmałżonka ulegnie likwidacji w momencie przyjęcia przez Polskę waluty Euro planowanego na lata 2011-2012 Wnioskodawca wraz z współmałżonkiem postanowił zakupić kilkadziesiąt hektarów ziemi ornej w oparciu, o którą utworzą gospodarstwo rolne o profilu produkcji roślinnej.

Pierwszą okazją do zakupu ziemi ornej była licytacja w dniu 29 listopada 2007 r. nieruchomości gruntowej KW 49863 wykorzystywanej rolniczo, w której współmałżonek Wnioskodawcy wziął udział i licytację wygrał. Po dogłębnej analizie zakupionych działek okazało się, że opłacalną produkcję roślinną można prowadzić na polach: 83, 148, 147 z AM 1, 638 z AM2. Kompleks gruntów 201, 203/1, 203/2 z nielegalnym wyrobiskiem po piasku jest wypełniony wodą, zadrzewiony, zakrzewiony z nielegalnie postawionymi szopkami, komórkami i obórkami. W planie zagospodarowania przestrzennego widnieje jako obszar usługowy. Natomiast działki 782/1 - 782/12 w planie przewidziane są pod budownictwo jednorodzinne, przy czym działka 782/12 ma stanowić drogę wewnętrzną, natomiast 782/1 przeznaczona jest na poszerzenie drogi gminnej. Wnioskodawca wraz z współmałżonkiem podjął decyzję o pozbyciu się gruntów nienadających się do produkcji roślinnej, natomiast pozostałe grunty zatrzymać celem utworzenia gospodarstwa rolnego.

Dnia 26 maja 2008 r. Sąd Rejonowy przysądził na rzecz Wnioskodawcy i współmałżonka nieruchomość obejmującą działki nr 148, 83, 174-AM 1, 638-AM2, 201, 203/1, 203/2, 782/1, 782/2, 782/3, 782/4, 782,5, 782/6, 782/7, 782, 8, 782/9, 782/10, 782/11, 782/12 - AM6 stanowiącą grunty orne, łąki trwałe, pastwiska trwałe o łącznej powierzchni 5.8837 ha. Decyzja uprawomocniła się 11 czerwca 2008 r. i nieruchomość ta weszła w skład majątku osobistego Wnioskodawcy i współmałżonka. Pomiędzy dniem 21 sierpnia 2008 r., a dniem 12 listopada 2008 r. wraz z współmałżonkiem dokonał sprzedaży działek 782/1, 782/12 (pozostał udział 1/10 w działce 782/12) oraz 201, 203/1, 203/2. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży zostały wpłacone na wspólne konto bankowe. Działki 148, 83, 174, 638 są do dnia dzisiejszego własnością Wnioskodawcy i współmałżonka i nigdy nie były oferowane do sprzedaży. Następnie Wnioskodawca wraz ze współmałżonkiem dokonał dalszych zakupów ziemi ornej. Aktualnie posiadają grunty rolne o pow. 4.3842 ha oraz na współwłasność 50/50 z innym małżeństwem grunty rolne o pow. 50.1927 ha.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że od dnia licytacji (29 listopada 2007 r.) do momentu sprzedaży wszystkie działki wchodzące w skład nieruchomości, którą przysądzono na rzecz Wnioskodawcy i współmałżonka opisane były w ewidencji (rejestrze) gruntów jako grunty orne, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty zadrzewione i zakrzewione, nieużytki. Natomiast w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki: 201, 203/1, 203/2 opisane były jako teren usług nieuciążliwych, działki 782/1 - 782/12 jako teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, działki 83, 148, 174, 638 jako tereny upraw polowych.

W omawianym okresie nie było zmiany planu zagospodarowania przestrzennego jak i zmian w ewidencji gruntów. Wnioskodawca wraz z małżonkiem nie podejmował też żadnych działań zmierzających do odrolnienia ww. gruntów. Ponieważ z informacji jakie uzyskał Wnioskodawca wynikało, że sprzedaż ta nie podlega VAT osoby kupujące zapłaciły podatek p.c.c.

Ponadto Wnioskodawca informuje, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaz ww. gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ww. działek w opisanej sytuacji nie powinna być obciążona podatkiem VAT ponieważ:

Wnioskodawca ze współmałżonkiem nie planuje dokonywać dalszych zakupów działek budowlanych ani innych nieruchomości w celu ich odsprzedania. Zdaniem Wnioskodawcy, dokonana sprzedaż gruntów nie została wykonana w ramach działalności gospodarczej, nie cechuje jej bowiem stałość, powtarzalność, niezależność jej wykonywania i nie ma zorganizowanego charakteru.

Aby obrót nieruchomościami podlegał opodatkowaniu VAT musi być dokonywany przez podatników VAT działających w takim charakterze. Bowiem zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w rozumieniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.t.u., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Na gruncie powyższych przepisów nie ulega wątpliwości, że opodatkowaniu VAT podlega profesjonalny obrót nieruchomościami, tj. obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby (jednostki) prowadzące działalność w tym zakresie. Opodatkowaniu VAT podlega również obrót nieruchomościami dokonywany przez osoby (jednostki) prowadzące działalność gospodarczą w innym zakresie niż obrót nieruchomościami, które nieruchomości te nabyły (wytworzyły) w ramach tejże działalności. Nie podlega opodatkowaniu VAT "prywatny" obrót nieruchomościami, tj. obrót nieruchomościami nabytymi przez osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej oraz nieruchomościami nabytymi przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, które jednak zostały nabyte przez te osoby poza tą działalnością. Innymi słowy nie podlega opodatkowaniu obrót nieruchomościami stanowiącymi majątek osobisty osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawcy w przypadku "prywatnego" obrotu nieruchomościami do opodatkowania VAT dochodzi jedynie wówczas, gdy sprzedaż nieruchomości była jedynym celem uprzedniego ich nabycia. W konsekwencji sprzedaż nawet znacznej ilości nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT, jeśli nieruchomości te nie zostały nabyte w celu odsprzedaży. Sam fakt częstotliwego zbywania fragmentów majątku własnego nie wystarcza do uznania, że dochodzi do opodatkowania VAT.

Podobne stanowisko reprezentuje większość sądów administracyjnych. Tytułem przykładu przytoczyć można wyrok:

"Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT"

W drugim ze wskazanych pism czytamy, że "podatnik dokonując sprzedaży działek wydzielonych z gospodarstwa rolnego, tj. majątku osobistego nie uzyska status podatnika VAT zobowiązanego do zapłaty podatku od tych czynności, gdyż wnioskodawca nie działa w charakterze "handlowca". Nie jest bowiem działalnością handlową, a zatem i gospodarczą w rozumieniu cyt. art. 15 ust. 2 sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż - nawet kilkakrotna - przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w formie zorganizowanej oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu".

Wskazać można również interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 października 2008 r., IPPP1-443-1021/08-9/RK, w której czytamy, że "działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż nawet kilkakrotna przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie ma charakteru handlowego podlegającego opodatkowaniu".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary rozumie się - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Cytowane przepisy wskazują również, iż działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Zatem rolnik posiada status podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą), która obejmuje także czynności polegające na sprzedaży gruntów, na których uprzednio była prowadzona działalność rolnicza lub grunty nabyte z zamiarem prowadzenia działalności rolniczej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z współmałżonkiem w 2008 r. zakupił kilkadziesiąt hektarów ziemi ornej (składającej się z kilkudziesięciu działek gruntu) w oparciu, o którą utworzą gospodarstwo rolne. Po dogłębnej analizie zakupionych działek okazało się, że część z nich nie nadaje się do opłacalnej produkcji roślinnej, bowiem są to działki, które w planie zagospodarowania przestrzennego widnieją jako obszar usługowy i obszar pod budownictwo jednorodzinne, natomiast w ewidencji gruntów stanowią grunty orne, łąki trwałe, pastwiska trwałe, rowy, grunty zadrzewione i zakrzewione, nieużytki. W związku z powyższym Wnioskodawca wraz z mężem podjął decyzję o sprzedaży działek nienadających się do opłacalnej uprawy roślin. Transakcja sprzedaży została przeprowadzona między 21 sierpnia 2008 r., a 12 listopada 2008 r. Następnie Wnioskodawca wraz z współmałżonkiem dokonał dalszych zakupów ziemi ornej. Wnioskodawca ponadto podkreśla, że ww. nieruchomość nabyta została do majątku osobistego, a pomiędzy zakupem a sprzedażą działek nie były one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym rolniczej.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku pięciu nieruchomości niezabudowanych jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że przedmiotowe działki nie zostały nabyte na cele osobiste a celem wykorzystania ich w działalności gospodarczej. Dokonując inwestycji środków pieniężnych czyni się to z zamiarem ich odzyskania w przyszłości poprzez np. czerpanie dochodów z działalności gospodarczej, w której są one wykorzystywane.

Z powyższego wynika, iż nabycie przedmiotowych nieruchomości nastąpiło celem osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, a więc zakupu dokonano dla celów zarobkowych. Zatem sam zamiar wykorzystania przedmiotowych nieruchomości gruntowych dla celów zarobkowych Wnioskodawca podjął już w momencie zakupu działek. Oczywistym bowiem jest, że dokonując inwestycji czyni się to z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości, chociaż zamiar ten nie zawsze będzie zrealizowany. Przez termin "zamiar" należy bowiem pojmować nie wolę wewnętrzną ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby. Wskazane przez Wnioskodawcę fakty wskazują bowiem jednoznacznie na zamiar związania nabytej nieruchomości z planowaną działalnością gospodarczą w zakresie uprawy roślinnych.

W świetle cytowanych powyżej przepisów, sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami dokonanymi w tym celu nadaje podmiotowi status podatnika VAT. Wobec powyższego należy uznać, iż Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie spełnia przesłanki, o których mowa w art. 15 ust. 1 i 2 kwalifikujące go dla uznania za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

Wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, iż podjęto działania wskazujące na zamiar wykorzystywania zakupionej nieruchomości jako przedmiotu działalności gospodarczej, a zatem jej sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak już wcześniej wskazano opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów, a grunt niewątpliwie jest towarem. Tym samym Wnioskodawca stanie się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W efekcie dokonaną sprzedaż działek należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług. Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę uznać należy za nieprawidłowe.

Ponadto należy zaznaczyć, iż przytoczone we wniosku wyroki sądów oraz interpretacje indywidualne, nie mają zastosowania w sprawie, bowiem odnoszą się do sprzedaży działek z majątku osobistego. Natomiast działki sprzedane przez Wnioskodawcę były zakupione w celu utworzenia gospodarstwa rolnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę, zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.