IBPP3/443-1589/13/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przejęcia przez zakład budżetowy wszelkich składników majątkowych, należności i zobowiązań oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej, za transakcję zbycia przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz korekty podatku naliczonego dokonywaną przez nabywcę przedsiębiorstwa zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT - jest prawidłowe.

W dniu 27 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przejęcia przez zakład budżetowy wszelkich składników majątkowych, należności i zobowiązań oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej, za transakcję zbycia przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz korekty podatku naliczonego dokonywaną przez nabywcę przedsiębiorstwa zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Centrum... (dalej Wnioskodawca lub C.... - zakład budżetowy) jest samorządowym zakładem budżetowym oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), dalej jako ustawa o VAT. Wnioskodawca, został utworzony na podstawie uchwały Rady Miejskiej z dnia 31 października 2013 r., która to zlikwidowała z dniem 30 listopada 2013 jednostkę budżetową działającą pod nazwą Centrum... i utworzyła z dniem 1 grudnia 2013 r. samorządowy zakład budżetowy Centrum.... Zakład powstał w celu realizacji zadania własnego Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych, przejmując dokładnie dotychczasową działalność likwidowanej jednostki budżetowej. Zgodnie z ww. uchwałą, C.... - zakład budżetowy wyposaża się w mienie komunalne (składniki majątkowe) Gminy znajdujące się w zarządzie likwidowanej jednostki według stanu na dzień 30 listopada 2013 r. Należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej przejmuje nowo powstały zakład budżetowy, stając się tym samym następcą prawnym. Pracownicy jednostki budżetowej stają się pracownikami zakładu budżetowego zgodnie z art. 23 Kodeksu pracy (k.p.). Likwidacja jednostki budżetowej w celu przekształcenia w zakład budżetowy nie oznaczała zakończenia działalności, nie spowodowała zmiany profilu, charakteru ani zakresu zadań realizowanych przez jednostkę. Przejęcie należności i zobowiązań, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Przejęcie składników majątkowych, nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, z dniem 2 grudnia 2013 r. pomiędzy Gminą a C.... - zakład budżetowy. Uprzednio protokołem zdawczo odbiorczym przekazano składniki majątkowe w dniu 30 listopada pomiędzy Centrum...-jednostka budżetowa a Gminą. Czynności, o których mowa we wniosku to przekazanie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Przez cały okres działalności, w celu właściwej realizacji powierzonych przez gminę zadań, Centrum...- jednostka budżetowa ponosiła wydatki inwestycyjne, finansowane ze środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego - Gminy. Ponosząc takie wydatki, obniżała kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych.

Po zakończeniu każdego roku, Centrum...- jednostka budżetowa dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do znacznej części majątku nie dokonano jeszcze pełnych korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 uptu.

W związku z likwidacją jednostki budżetowej i utworzeniu zakładu budżetowego, zlikwidowana jednostka budżetowa złożyła we właściwym Urzędzie Skarbowym zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 z informacją o ustaniu bytu prawnego tejże jednostki i zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z oraz deklarację VAT-7 za miesiąc listopad 2013 r. Powstały samorządowy zakład budżetowy C..... złożył natomiast we właściwym Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w związku z czym zakład otrzymał potwierdzenie nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej oraz potwierdzenie zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT czynnego. Zlikwidowana jednostka budżetowa wykonywała usługi z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych (wg PKO 9311 Z). Nowo powstały zakład budżetowy również wykonuje usługi z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych (wg PKD 9311Z).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy przejęcie przez zakład budżetowy (C.... - Wnioskodawcy) wszelkich składników majątkowych, należności i zobowiązań oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej jako podmiotu podatkowego, spełnia przesłanki do uznania opisanej we wniosku czynności za transakcję zbycia przedsiębiorstwa, nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dla której korekta podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, odliczonego przez jednostkę budżetową dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa tj. C.... - zakład budżetowy zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

2. Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług czynności związanych z przekazaniem pozostałych po likwidacji jednostki składników majątkowych na rzecz zakładu budżetowego na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego oraz czy po stronie jednostki budżetowej, w związku z jej likwidacją, powstanie obowiązek dokonania jednorazowej korekty podatku VAT naliczonego i dopłacenia podatku VAT należnego, od wydatków inwestycyjnych, odliczonych przez C.... - jednostkę budżetową - skoro środki trwałe na które przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT nie zmieniły swojego przeznaczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Analizowaną procedurę transformacji jednostki budżetowej należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa, które prowadzi do wyłączenia zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług art. 6 pkt 1 uptu. Zdaniem zakładu budżetowego - Wnioskodawcy przejęcie wszelkich składników majątkowych oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego spełnia przesłanki do uznania przedmiotowej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa - po stronie jednostki budżetowej. Tym samym, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, opisana we wniosku czynność zbycia przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zaś korekta podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, odliczonego przez jednostkę budżetową dokonywana będzie przez nabywcę przedsiębiorstwa tj. C....- zakład budżetowy zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Fakt, że zlikwidowaną jednostkę budżetową nie uznaje się za przedsiębiorcę w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej działającego w imieniu własnym i na własny rachunek prowadzącego działalność gospodarczą nie znaczy, że nie można jej traktować jako przedsiębiorstwo na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W myśl tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Likwidacja jednostki na mocy Uchwały Rady Miejskiej polega na zamknięciu rachunku bankowego oraz ustaleniu i przejęciu przez zakład budżetowy należności, zobowiązań. Pozostałe po likwidacji składniki majątkowe, zlikwidowanego jednostki budżetowej przejmuje zakład budżetowy Przejęcie następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Jednostka budżetowa w istocie pomimo, że nie posiada osobowości prawnej stanowi samodzielne przedsiębiorstwo na gruncie przepisów ustawy o VAT. A zatem należy uznać, iż przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, gdyż stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana na podstawie przepisów w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., ponieważ wniosek dotyczy stanu faktycznego mającego miejsce przed 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia, wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 55² ww. ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

W myśl art. 9 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.), sektor finansów publicznych tworzą m.in. jednostki budżetowe.

Jednostkami budżetowymi, zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zasady tworzenia, likwidowania i przekształcania jednostek budżetowych określa art. 12 ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:

Likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki, z zastrzeżeniem ust. 7. W przypadku państwowej jednostki budżetowej decyzja o przeznaczeniu tego mienia jest podejmowana w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw Skarbu Państwa (art. 12 ust. 3 cyt. ustawy).

Na mocy art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, z zastrzeżeniem ust. 7, należności i zobowiązania likwidowanej gminnej, powiatowej lub wojewódzkiej jednostki budżetowej - przejmuje urząd odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 12 ust. 6 cyt. ustawy, likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, może postanowić o utworzeniu jednostki o innej formie organizacyjno-prawnej.

W przypadku, o którym mowa w ust. 6, organ może również zdecydować o przejęciu należności i zobowiązań likwidowanej jednostki budżetowej przez nowo utworzoną jednostkę (ust. 7 ww. przepisu).

Z treści wniosku wynika, że na podstawie uchwały Rady Miejskiej z 31 października 2013 r., doszło do likwidacji jednostki budżetowej działającej pod nazwą Centrum Sportu Turystyki i Rekreacji i utworzenia samorządowego zakładu budżetowego Centrum Sportu Turystyki i Rekreacji. Zakład powstał w celu realizacji zadania własnego Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych, przejmując dokładnie dotychczasową działalność likwidowanej jednostki budżetowej. Zgodnie z ww. uchwałą, zakład budżetowy wyposaża się w mienie komunalne (składniki majątkowe) Gminy S. znajdujące się w zarządzie likwidowanej jednostki według stanu na dzień 30 listopada 2013 r. Należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej przejmuje nowo powstały zakład budżetowy, stając się tym samym następcą prawnym. Pracownicy jednostki budżetowej stają się pracownikami zakładu budżetowego zgodnie z art. 23 Kodeksu pracy (k.p.). Likwidacja jednostki budżetowej w celu przekształcenia w zakład budżetowy nie oznaczała zakończenia działalności, nie spowodowała zmiany profilu, charakteru ani zakresu zadań realizowanych przez jednostkę. Przejęcie należności i zobowiązań, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Przejęcie składników majątkowych, nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, z dniem 2 grudnia 2013 r. pomiędzy Gminą a zakładem budżetowym. Uprzednio protokołem zdawczo odbiorczym przekazano składniki majątkowe w dniu 30 listopada pomiędzy jednostką budżetową a Gminą S. Czynności, o których mowa we wniosku to przekazanie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że przejęcie przez zakład budżetowy (Wnioskodawcę) od jednostki budżetowej wszelkich składników majątkowych, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz pracowników w wyniku likwidacji jednostki budżetowej jako podmiotu podatkowego, spełnia przesłanki do uznania opisanej we wniosku czynności za przekazanie przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie utworzony na podstawie wyżej opisanej uchwały zakład budżetowy, powstał w celu realizacji zadania własnego Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych, przejmując dokładnie dotychczasową działalność likwidowanej jednostki budżetowej.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Wnioskodawca - ww. zakład budżetowy, będzie podmiotem zdolnym do samodzielnego prowadzenia działalności i kontynuowania dotychczasowej działalności zlikwidowanej jednostki na bazie nabytego po niej majątku. Zatem opisane we wniosku czynności będą stanowiły transakcję zbycia przedsiębiorstwa, która pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (nie podlega opodatkowaniu) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy w tej cześć jest prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii dokonywania korekt podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, tut. Organ stwierdza co następuje:

Z treści wniosku wynika, że przez cały okres działalności, w celu właściwej realizacji powierzonych przez gminę zadań, jednostka budżetowa (jednostka likwidowana) ponosiła wydatki inwestycyjne, finansowane ze środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego - Gminy. Ponosząc takie wydatki, obniżała kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych. Po zakończeniu każdego roku, jednostka budżetowa dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do znacznej części majątku nie dokonano jeszcze pełnych korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 uptu.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, tzn. gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Na mocy ust. 9 ww. artykułu, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przywołane przepisy polskiej ustawy stanowią implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W świetle cyt. wyżej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga, aby w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany był jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji, w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej w zakresie podatku od towarów i usług - następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych. Wskazać jednak należy, że regulacji tych nie stosuje się w przypadku przekształceń jednostek budżetowych - ustawodawca ograniczył ich zastosowanie jedynie do samorządowych zakładów budżetowych.

Jednakże, jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy stanowi bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo (jego zorganizowaną część), i nadal je prowadzi, stanie się niejako następcą prawnym zbywcy tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Cytowane wcześniej przepisy ustawy o finansach publicznych regulują zasady tworzenia, likwidowania i przekształcania jednostek budżetowych (art. 12 ustawy o finansach publicznych).

Przepisy te jednoznacznie wskazują że, likwidując jednostkę budżetową, organ (uprawniony do jej likwidacji), może postanowić o utworzeniu jednostki o innej formie organizacyjno-prawnej oraz zdecydować o przejęciu należności i zobowiązań likwidowanej jednostki budżetowej przez nowo utworzoną jednostkę (art. 12 ust. 6 i 7 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że przez cały okres działalności, w celu właściwej realizacji powierzonych przez gminę zadań, jednostka budżetowa (jednostka likwidowana) ponosiła wydatki inwestycyjne, finansowane ze środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego - Gminy. Ponosząc takie wydatki, obniżała kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych. Po zakończeniu każdego roku, jednostka budżetowa dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do znacznej części majątku nie dokonano jeszcze pełnych korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 uptu.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro - jak wskazano we wniosku - na Zakład budżetowy (Wnioskodawcę) zostaną przeniesione: mienie, zobowiązania, należności, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, pracownicy oraz realizacja zadania własnych Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki (przejęcie dokładnie dotychczasowej działalności likwidowanej jednostki budżetowej), będzie on nabywcą przedsiębiorstwa. W konsekwencji Wnioskodawca będzie obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w przepisie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Wobec tego, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego korekta podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, odliczonego przez jednostkę budżetową dokonywana będzie przez nabywcę przedsiębiorstwa tj. zakład budżetowy zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

W związku z udzieleniem pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze rozpatrywanie sprawy w kontekście kolejnego pytania tj. "Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług czynności związanych z przekazaniem pozostałych po likwidacji jednostki składników majątkowych na rzecz zakładu budżetowego na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego oraz czy po stronie jednostki budżetowej, w związku z jej likwidacją, powstanie obowiązek dokonania jednorazowej korekty podatku VAT naliczonego i dopłacenia podatku VAT należnego, od wydatków inwestycyjnych, odliczonych przez C.... - jednostkę budżetową - skoro środki trwałe na które przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT nie zmieniły swojego przeznaczenia", stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.