IBPP3/443-1542/13/LŻ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2013 r. (data wpływu 17 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 25 lutego 2014 r. (data wpływu 28 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług diagnozowania i terapii pacjentów za pomocą urządzenia O. i M. oraz porad i zabiegów fizjoterapeutycznych - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług diagnozowania i terapii pacjentów za pomocą urządzenia O. i M. oraz porad i zabiegów fizjoterapeutycznych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 lutego 2014 r. (data wpływu 28 lutego 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 lutego 2014 r. znak: IBPP3/443-1542/13/LŻ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełniony pismem z 25 lutego 2014 r., został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) powstała dnia 21 sierpnia 2013 r. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług medycznych (PKD 86 90 E "Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej gdzie indziej nie sklasyfikowana"). W ramach tej działalności Wnioskodawca przeprowadza diagnozowanie i terapię pacjentów za pomocą urządzenia O. Odbywa się to za pomocą ręcznych aplikatorów miejscowych, którymi podawane są wiązki pola magnetycznego o bardzo niskiej częstotliwości. Konstrukcja aplikatorów umożliwia bardzo precyzyjne dawkowanie wiązki, a ich elastyczność pozwala dopasować aplikator do kształtu ciała, np., w okolicach stawów.

Urządzenia O. wykorzystuje pulsujące pole magnetyczne, żeby wykryć ogniska choroby i przyspieszyć w tych miejscach funkcje metaboliczne komórek, a tym samym poprawić stan tkanek, łączy w sobie osiągnięcia wielu dziedzin: klasycznej medycyny, toksykologii, ekologii, psychologii, wiedzy o żywieniu.

Wnioskodawca prowadzi również diagnostykę i terapię z zastosowaniem aparatu M. Terapia z zastosowaniem aparatu M. polega na badaniu i korygowaniu pola elektromagnetycznego charakterystycznego dla każdego człowieka, pozwala nie tylko zdiagnozować negatywne czynniki, ale też zneutralizować je, wyregulować działanie organów i przywrócić równowagę - także chemiczną, kwasowo-zasadową.

W ramach działalności Wnioskodawca prowadzi również porady i zabiegi fizjoterapeutyczne wykonywane przez magistra fizjoterapeutę. Są to usługi w zakresie opieki medycznej służące zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjenta. Dnia 20 listopada Spółka uzyskała wpis przez Wojewodę do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą Nr.

Kwalifikacje zawodowe osób faktycznie wykonujących zabiegi:

* Zdrowie publiczne sp. Elektrokardiologia, Analityka medyczna

* Biologia sp. biologia środowiskowa, technik farmacji

* Biologia sp. biologia eksperymentalna

* Mgr fizjoterapii

Ponadto współpracujące osoby posiadają certyfikat wydany przez firmę.... wyłącznego przedstawiciela..... w zakresie diagnostyki i terapii O. i M. oraz obsługi aparatów O. i M.

Usługi, o których mowa we wniosku świadczone z wykorzystaniem urządzenia O. i M. są usługami służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Typowe działanie urządzenia O. polega na poddawaniu tkanek działaniu krótkich impulsów pulsacyjnych o niskiej intensywności, poniżej progu percepcji ciepła, zdolnych podnieść temperaturę tkanki docelowej o mniej niż 1 stopień Celsjusza. Badania wykazują, że ten proces uaktywnia wydzielanie naturalnych substancji przeciwbólowych - endorfin i seretoniny.

Osoby wykonujące zabiegi na ww. urządzeniach są zatrudnione na podstawie umowy o współpracy.

Usługi, o których mowa we wniosku obejmują świadczenia specjalistycznej opieki zdrowotnej oraz rehabilitacji leczniczej, udzielane w warunkach niewymagających ich udzielania w trybie stacjonarnym i całodobowym - o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie usług w zakresie diagnozowania i terapii pacjentów za pomocą urządzenia O. i M. oraz porady i zabiegi fizjoterapeutyczne służące zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjenta na podstawie wpisu do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą podlega zwolnieniu od podatku do towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zastosowania prawa do zwolnienia z podatku VAT świadczonych przez siebie usług, ponieważ spełnione są warunki z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy od podatku od towarów i usług. Usługi opieki medycznej świadczone przez Spółkę służą profilaktyce, zachowaniu ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz wykonywane są w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o przepisy obowiązujące w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., bowiem wniosek dotyczy stanu faktycznego, a wpłynął 17 grudnia 2013 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Analizując zwolnienie podatku VAT w zakresie opieki medycznej należy odwołać się do przepisu art. 132 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 06. 347. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają: opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów. Stąd też analogiczną konstrukcję zastosowano w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazując, jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), oraz definiując krąg podmiotów wykonujących te usługi (podmioty lecznicze oraz lekarze, pielęgniarki i położne, psychologowie oraz osoby wykonujące zawody medyczne).

Z orzecznictwa TSUE wynika, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych (ww. wyrok C-307/01). Zgodnie ze stanowiskiem TSUE zawartym w tym wyroku: "jeżeli chodzi o pojęcie świadczenia opieki medycznej (...) pojęcia tego nie można poddać wykładni, która obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż diagnostyczny, leczniczy i, na tyle ile to możliwe, leczenie chorób i innych rozstrojów zdrowia." (pkt 57).

Określony w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT zakres zwolnienia (usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia) odpowiada, co do zasady, używanym przez Trybunał określeniom "postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych". Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika ponadto, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Wobec powyższego uzasadnienia, jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tekst jedn.: świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług (wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok TSUE z 10 września 2002 r. w sprawie Ambulanter Pfegedienst Kügler GmbH, C-141/00).

Ustawodawca krajowy w analizowanym przepisie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w sposób wyraźny zatem określił, że zwolnienie od podatku nie przysługuje każdej usłudze w zakresie opieki medycznej, ale tylko takiej, która realizowana jest w ściśle wskazanym celu, a mianowicie opiece służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W ten sposób dorobek Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej znajduje swoje odzwierciedlenie w tej normie prawnej.

Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel. Podkreślenia wymaga, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych. Wykonane zapobiegawczo świadczenia medyczne mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania jako usługi w zakresie opieki medycznej. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to włączenie omawianych świadczeń w zakres pojęcia "opieki medycznej" jest zgodne z celem redukcji kosztów opieki medycznej, który przyświeca przewidzianemu w przepisach zwolnieniu z opodatkowania. Zatem świadczenia medyczne, które zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź przywrócenia dobrego stanu zdrowia ludzi, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności - których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia - obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i terapii.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach tej działalności przeprowadza diagnozowanie i terapię pacjentów za pomocą urządzeń O. i M. Terapia z zastosowaniem urządzenia O. odbywa się za pomocą ręcznych aplikatorów miejscowych, którymi podawane są wiązki pola magnetycznego bardzo niskiej częstotliwości. Konstrukcja aplikatorów umożliwia bardzo precyzyjne dawkowanie wiązki, a ich elastyczność pozwala dopasować aplikator do kształtu ciała, np., w okolicach stawów. Usługi o których mowa we wniosku świadczone z wykorzystaniem urządzenia O. i M. są usługami służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Urządzenia O. wykorzystuje pulsujące pole magnetyczne, żeby wykryć ogniska choroby i przyspieszyć w tych miejscach funkcje metaboliczne komórek, a tym samym poprawić stan tkanek, łączy w sobie osiągnięcia wielu dziedzin: klasycznej medycyny, toksykologii, ekologii, psychologii, wiedzy o żywieniu. Wnioskodawca prowadzi również diagnostykę i terapię z zastosowaniem aparatu M. Terapia z zastosowaniem aparatu M. polega na badaniu i korygowaniu pola elektromagnetycznego charakterystycznego dla każdego człowieka, pozwala nie tylko zdiagnozować negatywne czynniki, ale też zneutralizować je, wyregulować działanie organów i przywrócić równowagę - także chemiczną, kwasowo-zasadową. W ramach działalności Spółka prowadzi również porady i zabiegi fizjoterapeutyczne wykonywane przez magistra fizjoterapeutę. Są to usługi w zakresie opieki medycznej służące zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia pacjenta. Usługi, o których mowa we wniosku obejmują świadczenia specjalistycznej opieki zdrowotnej oraz rehabilitacji leczniczej. Dnia 20 listopada Spółka uzyskała wpis przez Wojewodę do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą nr Z-162606-20131120.

Stosownie do cytowanego już przepisu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwolnione od podatku są usługi wykonywane przez podmioty lecznicze w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wypełnił przesłankę o charakterze podmiotowym uprawniającą do zastosowania zwolnienia - Spółka uzyskała wpis przez Wojewodę do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą - jest podmiotem leczniczym.

Spełniona została również przesłanka o charakterze przedmiotowym wynikająca z powyższego przepisu.

Jak wskazano powyżej, ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT korzystają usługi opieki medycznej mające cel terapeutyczny. Usługi z wykorzystaniem urządzenia O. i M. jak i porady oraz zabiegi fizjoterapeutyczne jak wskazał Wnioskodawca są usługami służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności - których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia - obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i terapii.

W tym też znaczeniu świadczone przez Wnioskodawcę usługi obejmujące świadczenia specjalistycznej opieki zdrowotnej oraz rehabilitacji leczniczej, mające na celu poprawę zdrowia pacjenta w toku prowadzonej terapii, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu

i poprawie zdrowia zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, a tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym ma prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.