IBPP3/443-146/10/KO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2010 r. (data wpływu 8 marca 2010 r.), uzupełnionym pismem w dniu 12 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zbycia udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania zbycia udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 maja 2010 r. (data wpływu 17 maja 2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 28 kwietnia 2010 r. znak IBPP3/443-146/10/KO.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 7 lipca 1995 r., postanowienia z dnia 11 września 1995 r., postanowienia z dnia 30 listopada 1981 r., na prawach wspólności ustawowej, małżonkowie A. i E. T. zostali współwłaścicielami (w 6/12 częściach) nieruchomości położonej w X, działka numer 354/35 o powierzchni 1 ha 02 a 16m2.

Współwłaścicielami działki były ponadto dwie osoby fizyczne, a od 22 stycznia 2007 r. w ich miejsce spółka z o.o. Działka jest niezabudowana. Według wypisu z rejestru gruntów nieruchomość zaliczana jest w części do terenów rolnych (grunty orne, sady - 7 715 m²) oraz w części do terenów rekreacyjno - wypoczynkowych i terenów mieszkaniowych - 2 501 m². Działka nr 354/35 objęta była zamierzeniem inwestycyjnym, dla którego wydane zostały trzy decyzje o ustaleniu warunków zabudowy (tzw. wz) z wniosku jej właścicieli - dwie decyzje z 2005 r., jedna z 2008 r. Ww. zamierzenie inwestycyjne kolidowało z planowaną Trasą Y, w związku z tą kolizją (projektowany budynek Hotelu i planowanej Trasy Y) wydano trzy decyzje o odmowie zatwierdzenia projektu budowlanego i wydania decyzji o pozwoleniu na budowę (dwie z 2008 r. i jedna z 2009 r.), następnie uchylone przez Wojewodę.

Kolejne postępowanie administracyjne zakończyło się wydaniem czwartej już decyzji o odmowie zatwierdzenia projektu budowlanego i wydania decyzji o pozwoleniu na budowę z dnia 15 lipca 2009 r., na którą wpłynęło odwołanie Wnioskodawców, nierozpatrzone do dnia zbycia w grudniu 2009 r.

Działka nr 354/35 objęta jest wnioskiem z dnia 9 września 2008 r. Zarządu Infrastruktury Komunalnej i Transportu o wydanie decyzji dla planowanej inwestycji o ustalenie lokalizacji drogi dla budowy Trasy Y (zarządzenie Prezydenta Miasta obejmuje m.in. inwestycję pn. Budowa Trasy Y wraz z linią tramwajową - zadanie inwestycyjne).

W Wydziale Architektury i Urbanistyki zostało wszczęte postępowanie o wydanie decyzji o ustalenie drogi (U L D), dla budowy Trasy Y (aktualnie w dniu sprzedaży działki).

W dniu 14 grudnia 2009 r. małżonkowie A. i E. T. zbyli Gminie Miejskiej udziały, tj. #189; części współwłasności niezabudowanej działki nr 354/35. E. T. jest podatnikiem VAT-u prowadząc działalność gospodarczą. A. T. jest również podatnikiem VAT z tytułu najmu.

Ponadto Zarówno A., jak i E. byli i są wspólnikami w spółce prawa handlowego. Przedmiotowa działka w okresie 14 lat od dnia zakupu do momentu zbycia nie stanowiła majątku trwałego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie była wykorzystywana na cele gospodarcze.

Pismem z dnia 12 maja 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny w następujący sposób:

Nabycie udziału w działce nr 354/35 nastąpiło w celu wybudowania na terenie tej działki domu mieszkalnego wielorodzinnego, co oznacza, że inwestycja ta miała charakter całkowicie prywatny i należała do majątku osobistego.

Zostało to potwierdzone w oświadczeniach pozostałych inwestorów, J. M. oraz W. S. (oświadczenia te załączono do niniejszego pisma). W uzupełnieniu tych oświadczeń Wnioskodawca dodaje, iż już wówczas dało się słyszeć pogłoski o przyszłej Trasie Y.

Małżonkowie T. oraz J. M. i W. S. prowadzili wspólnie działalność gospodarczą w formie spółki od lat dziewięćdziesiątych ubiegłego wieku i bardzo starannie oddzielali własność osobistą od własności wspólnej służącej działalności firmy.

Decyzje o odmowie zatwierdzenia projektu budowlanego i wydania decyzji o pozwoleniu na budowę dotyczyły zamierzenia inwestycyjnego pn. "Hotel wraz z parkingami, dojazdem oraz infrastrukturą techniczną" uzasadnione zostały faktem, iż znajdują się one w kolizji z planowaną Trasą Y.

Właśnie w tym celu tę działkę Gmina Miejska kupiła od. A. i E. T., w związku z czym zawarto umowę na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W dniu 15 lutego 2010 r. Prezydent Miasta wydał decyzję o ustaleniu drogi dla inwestycji pn.: "Budowa Trasy Y od skrzyżowania z ul. do skrzyżowania z ul. i ul. w X" przedmiotowa inwestycja obejmuje całą działkę.

Jak wynika z zaświadczenia uzyskanego z Biura Planowania Przestrzennego Urzędu Miasta według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy "południowa część działki nr 354/35 znajdowała się w terenach korytarzy podstawowego układu drogowo - ulicznego, a północna część w terenach przeznaczonych do zabudowy i zainwestowania" (stan na dzień 14 grudnia 2009 r.). Zaświadczenia zawiera także uwagę, iż "kategorie terenów określone w Studium należy traktować orientacyjnie, a skorygowany przebieg ich granic szczegółowo zostanie określony w planach miejscowych zgodnie z zasadami określającymi spójność planów z polityką nakreśloną w Studium, które nie stanowi prawa miejscowego".

W tej sytuacji, skoro nie ma planu zagospodarowania przestrzennego dla tej działki, a studium ma jedynie charakter orientacyjny, to decydujące znaczenie ma ewidencja gruntów.

Wnioskodawca wskazuje interpretację z dnia 22 kwietnia 2010 r. nr IPPP3/443-57/10-5/LK, w której zawarto pogląd, iż sprzedaż gruntów nie podlega VAT, w przypadku, gdy należą one do majątku osobistego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu zbycia udziałów w opisanej działce.

Czy zbycie udziałów w ramach tej transakcji korzysta ze zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT z uwagi na to, że zbycie to obejmuje dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę.

Zdaniem Wnioskodawcy, A. T. nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu transakcji zbycia udziałów w opisywanej działce.

Wnioskodawca dokonał transakcji w prywatnym zakresie, w związku z tym nie działał w charakterze podatnika, co oznacza, że transakcja taka nie podlega opodatkowaniu. Zachowanie działki w majątku prywatnym, a więc poza przedsiębiorstwem, powoduje wyłączenie jej z systemu VAT.

Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok składu 7 sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r. - I FPS 3/07): w sytuacji, w której dany podmiot dokonuje sprzedaży towarów (np. działek budowlanych, czy też w ogóle gruntów) z majątku prywatnego, nienabytego w celu odsprzedaży, choć z dopuszczeniem takiej możliwości, nie jest podatnikiem VAT w zakresie tych czynności. Decydujące znaczenie mają zamiar i okoliczności nabycia składników majątku, w szczególności to, czy nabycie dotyczyło zaspokojenia własnych (prywatnych) potrzeb podatnika, czy też miało związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tym samym kierunku idzie wyrok WSA w Gdańsku z 11 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/Gd 393/07. Początkowo, jak oświadczyli małżonkowie T., zamierzali wybudować z innymi wspólnikami z ich firmy na tym terenie dom mieszkalny wielorodzinny z uwagi na to, że dom ten znajdowałby się w pobliżu firmy. Po latach jednak A. i E. T. zmienili początkowy zamiar i podjęli starania, wspólnie z innymi współwłaścicielami, mające na celu wykorzystanie tego terenu dla celów gospodarczych, tj. pod budowę hotelu, jednakże bezskutecznie. Nie doszło do wprowadzenia terenu do przedsiębiorstwa. Gdyby nawet doszło do takiego wprowadzenia, to podatnik mógł wycofać towar ze swojego przedsiębiorstwa do użytku osobistego, bądź zastosować go do celów innych niż cele prowadzonego przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji opodatkowanie nastąpiłoby wyłącznie w przypadku, gdyby miał prawo do pełnego lub częściowego odliczenia VAT (art. 16 Dyrektywy, art. 7 ust. 2 ustawy). A contrario: skoro nie skorzystał z odliczenia (nabycie od osoby nie będącej podatnikiem VAT), to nie podlega opodatkowaniu. Taka wykładnia jest zgodna z celem równego traktowania, do jakiego dążą ww. przepisy, ponieważ podatnik nie uzyskuje jakichkolwiek korzyści, do których nie jest on uprawniony w porównaniu ze zwykłym konsumentem (zasada neutralności fiskalnej). Nawiązując do powyższych wywodów wskazane jest powołanie się na orzecznictwo unijne (ETS). Na przykład w wyroku z 4 października 1995 r. C-291/92 ETS stwierdził, iż żaden przepis Dyrektywy nie zabrania podatnikowi VAT, który chce zachować część składnika majątku w swoim majątku prywatnym, na wyłączenie tej części z systemu VAT. Jeszcze dalej idzie orzeczenie ETS z 8 marca 2001 r. w sprawie C-415/98, w którym postawiono tezę, z której wynika, iż podatnik, który nabywa składnik kapitału w celu wykorzystania go zarówno dla celów gospodarczych, jak i prywatnych, może w całości zachować go w swoim prywatnym majątku i tym samym wyłączyć go z całości systemu VAT. Rzeczywiste wykorzystanie składnika kapitału przez podatnika - czy to dla celów gospodarczych, czy prywatnych - uwzględnia się przy ustalaniu, jakie było przeznaczenie tego składnika tylko wtedy, gdy podatnik domaga się w całości lub w części naliczonego VAT zapłaconego w związku z nabyciem.

Tak więc tylko wówczas, gdy podatnik postanowił w całości włączyć do majątku swojego przedsiębiorstwa składnik majątkowy, który wykorzystuje zarówno na potrzeby prowadzonej działalności jak też dla celów prywatnych, sprzedaż tego składnika podlega opodatkowaniu VAT w całości zgodnie z art. 2 pkt 1 i 11 część A pkt 1 lit. a) VI Dyrektywy. Gdy natomiast podatnik przypisze do majątku przedsiębiorstwa jedynie część takiego składnika majątku, tylko sprzedaż tej części podlega opodatkowaniu VAT. Bez znaczenia w tym zakresie pozostaje okoliczność, że składnik majątku był nabyty jako używany od osoby nie będącej podatnikiem VAT i z tego względu podatnik nie był uprawniony do odliczenia zawartej już w cenie kwoty podatku. Jednakże, jeżeli podatnik wycofa ten składnik majątku ze swojego przedsiębiorstwa, dla celów art. 2 ust. 1 pkt a) oraz art. 73 aktualnej Dyrektywy VAT związany z tym składnikiem musi być uznany za nie podlegający odliczeniu i dlatego wycofanie składnika z majątku przedsiębiorstwa nie jest obciążone VAT na podstawie tego przepisu. Jeżeli następnie podatnik sprzeda ten składnik majątku, wykona tę transakcję w zakresie prywatnym i będzie ona wyłączona z systemu VAT. Wybór dokonany przez podatnika pomiędzy przypisaniem towarów do majątku prywatnego a wyłączeniem ich - w całości lub w części - do majątku przedsiębiorstwa może wynikać z różnych względów, włączając w to okoliczność, iż nie jest on uprawniony do odliczenia kwoty podatku zawartej w cenie towaru używanego nabytego od osoby niebędącej podatnikiem VAT.

Odpowiedź na pytanie drugie, zadane z ostrożności jest następująca: zbycie udziałów w nieruchomości, tj. działce nr 354/35 jest zwolnione od podatku VAT ze względu na to, że obejmuje ono dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zdaniem Wnioskodawcy zbycie udziałów w opisanej nieruchomości jest zwolnione od podatku VAT. Wstępnym problemem, z jakim mamy do czynienia, jest kwestia, czy sprzedaż udziałów w nieruchomości, to sprzedaż usług, czy dostawa towaru. Wbrew niektórym orzeczeniom sądowym Wnioskodawca uważa, za stanowiskiem Ministra Finansów, że sprzedaż taką należy zakwalifikować jako dostawę towaru (pismo z 30 lipca 2002 r. PP3-0602-098/02AP). Nie wdając się zbyt szczegółowo w tę kwestię, gdyż była ona już wielokrotnie roztrząsana, Wnioskodawca chce stwierdzić, że stanowisko przeciwne prowadzi ad absurdum, bowiem sprzedaż tego samego towaru, np. budynku, będzie miała zupełnie różną kwalifikację podatkową, w zależności od tego, czy budynek stanowi własność jednej osoby, czy np. dwóch współwłaścicieli. Byłoby to przy tym niezgodne z tzw. zasadą równego traktowania, niejednokrotnie przywoływaną przez ETS. Zgodnie z nią sytuacje porównywalne nie mogą być traktowane w różny sposób, chyba że takie zróżnicowanie jest obiektywnie uzasadnione (por. wyrok ETS w sprawie C-309/06, C-201/85, C-202/85). Ponadto Wnioskodawca uważa, że nie można w tej sprawie stosować pojęcia cywilistycznego prawa własności, tym bardziej, że przepisy ustawy o VAT operują pojęciem dostawy, a nie sprzedaży.

Drugim zagadnieniem, które należy rozstrzygnąć, jest charakter terenu; "budowlany", czy też "inny przeznaczony pod zabudowę". Teren, na którym leży przedmiotowa działka, nie jest objęty planem zagospodarowania przestrzennego. Decyzje o warunkach zabudowy zostały uchylone, decyzje o lokalizacji inwestycji celu publicznego - nie podjęte. Wszelkie te decyzje nie miałyby i tak znaczenia, w świetle wyroku Sądu Najwyższego (sygn. akt I CSK 210/09) stwierdzającego, iż decyzja o warunkach zabudowy nie może być dowodem na zmianę przeznaczenia gruntu. W takiej sytuacji, zgodnie zatem z wyrokiem WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 899/07), który uznał, że o przeznaczeniu gruntu decyduje w pierwszej kolejności plan zagospodarowania przestrzennego. Jednakże jeśli nie ma takiego planu, wiążące są zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli grunt został sklasyfikowany jako grunt orny, grunt niezabudowany inny niż tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę, to jego dostawa jest zwolniona z VAT. Nie ma przy tym znaczenia dla sprawy oświadczenia nabywcy działki, na jakie cele przeznacza nabyte nieruchomości. Jak wynika z danych przytoczonych w punkcie 54 (dział F), przedmiotowa działka 354/35 jest zaliczana w ponad 75% do terenów rolnych, a w części mniejszej niż 25% do terenów rekreacyjno-wypoczynkowych i mieszkaniowych. Mamy do czynienia w ramach jednej dostawy z jednym przedmiotem dostawy - nieruchomością niezabudowaną. W tej sytuacji dostawa tego towaru powinna być potraktowana jednolicie pod względem jej opodatkowania lub zwolnienia od podatku na gruncie przepisów o VAT, bowiem żadne przepisy ustawy nie dają podstaw do różnego pod względem podatkowym traktowania tego samego przedmiotu dostawy: w części opodatkowania a w części zwolnienia od podatku.

W orzecznictwie ETS (wyrok z dnia 27 października 2005 r. sygn. akt C-41/04) przyjęta została nawet zasada, że w przypadku jednej dostawy, na którą składają się dwie lub więcej niż dwie czynności, które są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Odpowiadając na niniejszy wniosek tut. organ w pierwszej kolejności chciałby odnieść się do statusu Wnioskodawcy na gruncie podatku VAT z tytułu zbycia udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez sprzedaż natomiast rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak nabycie udziału w gruncie, a następnie wystąpienie czterokrotnie z wnioskami przez Wnioskodawcę wraz z innymi właścicielami działki o: wydanie decyzji o zatwierdzenie projektu budowlanego i wydanie decyzji o pozwolenie na budowę hotelu wraz z parkingami, dojazdem oraz infrastrukturą techniczną, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza.

Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości gruntowej dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że Wnioskodawca nabywając udział w działce 354/35 wiedział o planach budowy Trasy Y. Jednocześnie zamierzeniem Wnioskodawcy był współudział w wybudowaniu na ww. działce hotelu z parkingiem, dojazdem i infrastrukturą techniczną. Co potwierdzają cztery wydane decyzje o odmowie zatwierdzenia projektu budowlanego i cztery decyzje o odmowie wydania decyzji o pozwoleniu na budowę hotelu wraz z parkingami, dojazdem oraz infrastrukturą techniczną. Odmowy wydania przedmiotowych decyzji uzasadniono, iż znajdują się one w kolizji z planowaną budową Trasy Y. Należy podkreślić, iż nie bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca nie występował o zatwierdzenie projektu domu mieszkalnego wielorodzinnego i wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę domu mieszkalnego wielorodzinnego.

Należy zatem stwierdzić, iż Wnioskodawca podejmując zamiar zbycia udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej wyczerpał wszystkie znamiona definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, a w konsekwencji sprzedając udział ww. nieruchomości Wnioskodawca działał jako podatnik VAT. Jak zauważono powyżej, uznanie danej działalności za wykonywaną w charakterze podatnika VAT nie jest uwarunkowane dotychczasowym zakresem działalności podmiotu czy zakresem zgłoszonej działalności we właściwych urzędach lecz od faktycznego wykonania ww. czynności potwierdzonymi obiektywnymi dowodami jakimi w tym przypadku są wnioski składane czterokrotnie przez Wnioskodawcę wraz z innymi właścicielami o wydanie decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę hotelu wraz z parkingami, dojazdem oraz infrastrukturą techniczną.

Skoro zatem Wnioskodawca jest już podatnikiem podatku od towarów i usług, to wszystkie wykonywane czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, będą podlegały opodatkowaniu. Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług są opodatkowane, a niektóre nie.

Podsumowując tą część interpretacji należy stwierdzić, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży udziału w gruncie niezabudowanym będzie działał w charakterze podatnika VAT, a tym samym sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Odnośnie powołanej we wniosku interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2010 r. znak IPPP3/443-57/10-5/LK wskazać należy, iż została ona wydana w odmiennym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków: NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt: I FPS 3/07 i WSA z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt: I SA/Gd 393/07 zauważyć należy, iż dotyczą one odmiennych stanów faktycznych niż wskazał Wnioskodawca, mianowicie:

Wyrok NSA I FPS 3/07 z dnia 29 października 2007 r. odnosi się do sytuacji, gdy małżonkowie nabyli do majątku wspólnego niezabudowaną nieruchomość rolno - leśną przeznaczoną w planach zagospodarowania przestrzennego do użytkowania rolniczego. Po wielu latach Rada Miasta w drodze uchwały dokonała przekwalifikowania gruntu rolnego na grunt przeznaczony pod zabudowę domów jednorodzinnych. Przedmiotowy grunt został podzielony na działki. Z czego dwie wydzielono pod budowę ulic a pozostałe w celu zbycia.

Natomiast wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt: I SA/Gd 393/07 dotyczy sytuacji sprzedaży za pośrednictwem portalu aukcyjnego m.in. części samochodowych, wózków dziecięcych i ubranek dla dzieci podatnika, który nie dokonał zgłoszeń rejestrujących swą działalność.

Zatem powołane wyroki: NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt: I FPS 3/07 oraz WSA w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2007 r. sygn. akt. I SA/Gd 393/07 dotyczą konkretnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych odmiennych od sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku. W związku z powyższym wyroki te nie mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku ETS w sprawie C-291/92 pomiędzy Dieter Armbrecht A Finanzamt Ulzen należy stwierdzić, że zapadł on również w indywidualnej sprawie podatnika oraz w zupełnie odmiennym stanie faktycznym, bowiem dotyczył kwestii związanej z opodatkowaniem sprzedaży hotelu, w którym znajdowała się też zajmowana przez właściciela część mieszkalna. Część ta była traktowana przez podatnika jako jego majątek prywatny, niewchodzący w skład przedsiębiorstwa. Sprzedając hotel, podatnik naliczył podatek VAT wyłącznie od części hotelowej. W wyroku tym ETS stanął na stanowisku, że jeżeli podatnik, w rozumieniu art. 2 (1) VI Dyrektywy VAT, sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością i którą to część zarezerwował na cele osobiste, w odniesieniu do sprzedaży tej części, nie występuje on jako podatnik. Transakcja taka nie podlega zatem opodatkowaniu VAT. Nie można jednakże pominąć faktu, że w ww. wyroku ETS wskazał również, iż "podatnik musi jednak w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystania części nieruchomości w ramach majątku osobistego". W świetle powyższego wskazany wyrok ETS nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Natomiast odrębną kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje sprawa opodatkowania podatkiem VAT lub zwolnienia od tego podatku przedmiotowej transakcji.v

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Towarem jest także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień, współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i jest określony odpowiednim ułamkiem. Każdy ze współwłaścicieli stosownie do art. 198 Kodeksu cywilnego może swym udziałem swobodnie rozporządzać, bez zgody pozostałych współwłaścicieli, a wyjątki wynikać mogą jedynie z przepisów prawa. Zatem w zakresie pojęcia towarów jako, budynków, budowli i ich części jak również gruntów mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej.

W związku z powyższym sprzedaż udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej należy potraktować jako sprzedaż towaru związanego z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zatem opodatkowaniu podlega dostawa terenów budowlanych bądź przeznaczonych pod zabudowę. Przez grunt przeznaczony pod zabudowę rozumieć należy zarówno te grunty, które widnieją w planie zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczone pod zabudowę, jak i te, które właściciel przeznaczy pod zabudowę, bądź potencjalnie będą traktowane jak tereny budowlane. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu a nie jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, jak ma to miejsce w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 9 ust. 1 i ust. 4 ww. ustawy w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium". Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż o przeznaczeniu danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decyduje przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Ustalenia studium są bowiem wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy "południowa część działki znajdowała się w terenach korytarzy podstawowego układu drogowo ulicznego, a północna część w terenach przeznaczonych do zabudowy i zainwestowania".

W związku z powyższym zbycie prawa udziału w gruncie niezabudowanym określonym w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem przedmiotem dostawy jest udział w gruncie przeznaczonym pod zabudowę i związku z tym podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej jak również, że sprzedaż tego udziału nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.