IBPP3/443-1301/11/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2012 r. (data wpływy 8 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości regulowania zobowiązania podatkowego Spółki przez osoby trzecie - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 grudnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości regulowania zobowiązania podatkowego Spółki przez osoby trzecie. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu gazem propan - butan. Z tego tytułu Spółka dokonywała wpłat dziennych jako zaliczek na podatek akcyzowy. W okresie luty i marzec 2007 r. wpłaty dzienne zostały dokonane przez kontrahenta Wnioskodawcy w jego imieniu.

Kontrahent Wnioskodawcy wpłacał na konto Izby Celnej środki na poczet podatku akcyzowego za Spółkę.

Wpłacane do Izby Celnej środki pomniejszały w ten sposób zobowiązania kontrahenta do Spółki. Spółka nie przekazywała kontrahentowi żadnych środków w celu wpłaty ich na konto Izby Celnej tytułem podatku akcyzowego za Spółkę.

Referat Szczególnego Nadzoru Podatkowego Urzędu Celnego stwierdził, że wpłaty dzienne wskazane w poz. 22, 17 32, 37, 42, 47 oraz 52 informacji o podatku akcyzowym od gazu za miesiąc marzec i luty 2007 r. nie zostały zapłacone przez Wnioskodawcę tylko przez inny podmiot. W związku z tym nie jest możliwe zaliczenie przedmiotowych wpłat na rzecz podatnika - tj. Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. Przepis ten nie wskazuje kto ma dokonać zapłaty podatku. Aby móc odpowiedzieć na to pytanie konieczne jest scharakteryzowanie samego obowiązku podatkowego.

W myśl art. 5 i art. 4 Ordynacji zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Stosownie do art. 6 Ordynacji podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Mając na uwadze, że przedstawiona sytuacja odnosi się do zobowiązania podatkowego powstałego na gruncie ustawy o podatku akcyzowym należy zauważyć, że zgodnie z art. 19 ust. 1-3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), obowiązującej w okresie zaistnienia zdarzenia opisanego we wniosku, podatnicy są obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwej izby celnej, chyba że z przepisów ustawy wynika inny termin płatności.

W przypadku wyrobów akcyzowych zharmonizowanych podatnicy są również obowiązani do obliczenia i zapłaty akcyzy wstępnie za okresy dzienne.

Wstępnych wpłat akcyzy za okresy dzienne dokonuje się nie później niż 25 dnia po dniu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wpłaty dzienne dokonywane za miesiąc rozliczeniowy są uwzględniane przy rozliczeniu akcyzy, o której mowa w ust. 1, za dany miesiąc rozliczeniowy.

W myśl art. 11 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu, zwane dalej "podatnikami".

Podatnikami są również podmioty:

Z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek zapłaty podatku spoczywa na podatniku. Należy zauważyć, że ustawa o podatku akcyzowym jednoznacznie narzuca zapłatę podatku podatnikowi i nie przewiduje żadnego odstępstwa od tej reguły.

W tym miejscu tut. organ chciałby zwrócić uwagę na uchwałę NSA syg. akt I FPS 8/07, której przedmiotem była kwestia możliwości zapłaty podatku przez osobę trzecią. W uchwale tej Sąd jednoznacznie stwierdził, "że obowiązek zapłaty podatku wynika ze zobowiązania podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik. Tym samym za słuszną należy uznać tezę, że tylko zapłata podatku przez podatnika prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego i tym samym do jego wygaśnięcia".

Przy czym należy zaznaczyć, że wpłata przez osobę trzecią kwoty odpowiadającej kwocie podatku może być uznana za skuteczną zapłatę podatku, gdy wpłacający występuje jako osoba, która działając na rachunek podatnika dokonuje zapłaty z jego zasobów pieniężnych. Działa on w tym przypadku jako podmiot umocowany do zapłaty podatku za podatnika. Nie dokonuje wówczas zapłaty podatku, lecz wpłaty kwoty tytułem podatku. Zapłata podatku ma w tym przypadku wyłącznie wymiar techniczny. W przypadku gdy osoba trzecia dokonująca wpłaty podatku działa w imieniu i na rachunek podatnika i dokonuje zapłaty podatku ze środków pieniężnych podatnika, należy uznać, że wskutek dokonanej wpłaty nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika w trybie art. 59 § 1 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Zatem wpłacenie kwoty podatku przez osobę trzecią nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego podatnika gdyż będzie to czynność wykonana przez osobę nie uprawnioną, tym samym czynność taką należy uznać za prawnie nieskuteczną, a zatem należy uznać, że tylko zapłata podatku przez podatnika, ewentualnie przez osobę trzecią działającą jako posłaniec, która wpłaca środki otrzymane od podatnika, prowadzi do realizacji zobowiązania podatkowego i tym samym do jego wygaśnięcia. W tym ostatnim przypadku bowiem osoba, która działając na rachunek podatnika dokonuje (w sensie technicznym) zapłaty z jego zasobów pieniężnych. Nie dokonuje wówczas, zapłaty podatku, lecz wpłaty kwoty tytułem podatku. Zapłata podatku ma w tym przypadku wyłącznie wymiar techniczny.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku zaliczki na podatek akcyzowy były dokonane nie przez Wnioskodawcę (podatnika) lecz przez Kontrahenta w jego imieniu. Wpłaty te były rezultatem umowy cywilnoprawnej w wyniku, której kontrahent poprzez ww. wpłaty pomniejszał swe zobowiązania wobec Spółki.

Trzeba tutaj zauważyć, że zgodnie z art. 353¹ ustawy - Kodeks cywilny z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Jak zauważa Adam Olejniczak w komentarzu do ww. artykułu (komentarz LEX 2010)"Spośród trzech kryteriów ograniczających swobodę umów, podstawowe znaczenie należy przypisać wskazanemu w przepisie art. 353¹ k.c. wymogowi zgodności treści i celu stosunku z ustawą. Mianem "ustawy" określa kodeks cywilny wszelkie obowiązujące przepisy prawne, bez względu na rangę aktu normatywnego i przynależność do określonej gałęzi prawa. Oznacza to konieczność zbadania, czy strony umowy nie naruszają norm prawnych tworzących obowiązujący w Polsce system prawa, a zawartych w konstytucji, ustawach, ratyfikowanych umowach międzynarodowych, rozporządzeniach i aktach prawa miejscowego. W ten sposób kryterium oceny zostało rozciągnięte również na normy prawa Unii Europejskiej."

W świetle powyższego należy stwierdzić, że strony nie mogą kształtować swych stosunków cywilnoprawnym w sposób naruszający normy prawa podatkowego w tym obowiązek regulowania zobowiązań podatkowych przez podatników.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji wpłata zaliczki na akcyzę (wpłaty dzienne) dokonana przez kontrahenta Wnioskodawcy z jego zasobów pieniężnych, nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy. Jednocześnie mając na uwadze przedstawiony wyżej stanowisko organu oraz przywołaną uchwałę NSA nie można podzielić poglądu Wnioskodawcy, że osoby trzecie w każdym przypadku mogą wpłacać podatek w imieniu innych osób.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.