IBPP3/443-1131/11/PK - Opodatkowanie wniesienia aportu w postaci wierzytelności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku (data wpływu 1 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci wierzytelności - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. produkcji farb i lakierów. Spółka zamierza zawrzeć warunkową (przedwstępną) umowę cesji wierzytelności (dalej: Umowa), na podstawie której po kumulatywnym ziszczeniu się określonych warunków, nastąpi przelew przez cedenta (posiadającego siedzibę na terytorium Polski) na rzecz Spółki określonej wierzytelności (dalej: Wierzytelność), stanowiącej dla cedenta tzw. "wierzytelnością cudzą" (tj. nabytą przez niego uprzednio od podmiotu trzeciego).

Jak wynikać będzie z postanowień Umowy, przedmiotem Umowy nie będzie zlecenie Spółce (jako cesjonariuszowi) przeprowadzenia windykacji Wierzytelności na rzecz cedenta, lecz definitywne przelanie tej Wierzytelności na rzecz Spółki na podstawie art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego, w związku z czym:

Po dokonaniu na rzecz Spółki przelewu Wierzytelności przez cedenta, Spółka rozważać będzie możliwość wniesienia Wierzytelności w drodze aportu do spółki prawa handlowego (tj. osobowej lub kapitałowej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, gdy - po dokonaniu przez cedenta definitywnego przelewu (cesji) Wierzytelności - Spółka wniesie Wierzytelność w drodze aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego (tj. spółki osobowej lub kapitałowej), to wówczas powstanie po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu wniesienia takiego aportu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji wniesienia przez Spółkę Wierzytelności w drodze aportu do spółki handlowej, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, jako że świadczona w ten sposób przez Wnioskodawcę na rzecz tej spółki handlowej usługa (stanowiąca czynność opodatkowaną podatkiem VAT w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Tego typu usługa świadczona przez Spółkę nie będzie bowiem stanowić czynności ściągania długów lub factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT.

Nabycie wierzytelności w drodze jej przelewu (cesji) nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W takim bowiem przypadku czynnością opodatkowaną VAT jest czynność zbycia wierzytelności, w związku z czym podatnikiem podatku VAT jest zbywca tej wierzytelności (cedent). Zdaniem Spółki, czynność wniesienia wierzytelności do spółki handlowej (tj. spółki osobowej lub spółki kapitałowej) w formie wkładu niepieniężnego stanowi świadczenie (przez wnoszącego ten wkład) usługi, a zatem czynność podlegającą zasadniczo opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Pogląd ten podziela m.in. WSA we Wrocławiu: "W ocenie Sądu wniesienie wierzytelności aportem w zamian za udziały w spółce stanowi odpłatne zbywanie wierzytelności, a więc usługę w rozumieniu art. 5 ust. 112 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, która jest rodzajem usługi pośrednictwa finansowego, której sens sprowadza się do obrotu wierzytelnościami (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 marca 2011 r. sygn. akt ISA/Wr 42/11).

W konsekwencji powyższego, wniesienie przez Wnioskodawcę Wierzytelności w drodze aportu do spółki handlowej stanowić będzie odpłatne świadczenie przez Wnioskodawcę usługi na rzecz tej spółki handlowej, podlegającej VAT zgodnie z regulacją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże, w analizowanym przypadku po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT, gdyż świadczenie przez Wnioskodawcę takiej usługi na rzecz spółki handlowej będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, jako że tego typu usługa nie będzie stanowić czynności ściągania długów ani też usługi factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższą tezę potwierdza treść orzeczeń sądów administracyjnych:

"W sytuacji gdy celem podatnika nabywającego cudzą wierzytelność nie jest ściągnięcie (windykacja) długu, a np. przejęcie podmiotu sprzedającego wierzytelność lub dalsza odsprzedaż wierzytelności, także więc wniesienie wierzytelności nabytej aportem do spółki w zamian za udziały, usługę taką należy traktować jako usługę obrotu wierzytelnościami, kwalifikowaną w ramach grupowania, a więc zwolnioną od podatku VAT (por. J. Zubrzycki, Leksykon VAT 2008, str. 726). Powyższe stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie w treści art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy 112, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Stąd też Sąd <...> w pełni podziela pogląd <...>, że przedstawioną we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej transakcję wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci uprzednio nabytych wierzytelności do spółki w zamian za udziały zakwalifikować należy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jako usługę pośrednictwa finansowego świadczoną przez wnoszącą aport Spółkę na rzecz spółki zależnej, a konsekwentnie usługę zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z poz. 3 zał. Nr 4 do ustawy o VAT (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 marca 2011 r" sygn. akt I SA/Wr 42/11).

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę Wierzytelności w drodze aportu do spółki handlowej, po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, gdyż świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz tej spółki handlowej usługa (stanowiąca czynność opodatkowaną podatkiem VAT w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Tego typu usługa świadczona przez Wnioskodawcę nie będzie bowiem stanowić czynności ściągania długów lub factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż w odrębnym rozstrzygnięciu znak IBPP3/443-860/11/PK tut. organ stwierdził, iż zakup wierzytelności w celu ich ściągnięcia czy też dalszego obrotu nimi stanowi usługę factoringu podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stawką podstawową 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Gdzie przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Ustosunkowując się do powyższego, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest więc prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż czynności polegającej na zbyciu własnej wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Zbycie własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 696/09, stwierdził, iż z gospodarczego punktu widzenia sedno takiej operacji tkwi w tym, że w istocie dominująca rola w omawianym zakresie przypada nabywcy wierzytelności. Punkt ciężkości analizowanej operacji gospodarczej leży po stronie nabywcy. To on dokonując takiego zakupu kreuje usługę, w której mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji). Dlatego też, zdaniem Sądu, sprzedaż wierzytelności własnej przez spółkę nie mieści się w zakresie przedmiotu opodatkowania tym podatkiem.

Takie samo stanowisko zajął WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 89/07, podkreślając w uzasadnieniu, iż nie należy zapominać, że wierzytelność jest następstwem dokonania sprzedaży towarów lub wykonania usługi. Świadczenia te, jeżeli są wykonywane przez podatnika VAT, podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Jeżeliby przyjąć, że tak powstała wierzytelność miałaby być opodatkowana przy jej zbyciu, doszłoby faktycznie do podwójnego opodatkowania: sprzedaży będącej podstawą powstania wierzytelności oraz po raz kolejny przy cesji wierzytelności. Jest to sprzeczne z generalną zasadą opodatkowania "wartości dodanej", która przecież w takiej sytuacji nie powstała.

Reasumując, czynność wniesienia przez Wnioskodawcę do Spółki wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci własnej wierzytelności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z tych też względów z tytułu dokonanej czynności Wnioskodawca nie będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 w wniosku została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.