IBPP3/443-1109/12/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2012 r. (data wpływu 12 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2013 r. (data wpływu 16 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę jako Lidera w ramach projektu "..." - jest prawidłowe.

W dniu 12 października 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych przez Wnioskodawcę jako Lidera w ramach projektu "..".

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 stycznia 2013 r. (data wpływu 16 stycznia 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 stycznia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący opis zdarzenia przyszłego:

Komunikacyjny Związek Komunalny jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie umowy z dnia 13 października 2009 r. o realizacji wspólnego Projektu "..." KZK został przez dwadzieścia jeden Gmin-Partnerów Projektu upoważniony do pełnienia funkcji Lidera Projektu "..." nazywanego dalej.... Projekt ma na celu wdrożenie informatycznego systemu ułatwiającego realizację usług publicznych drogą elektroniczną oraz wspomagającego zarządzanie administracją publiczną. Na podstawie wyżej wymienionej umowy Partnerzy Projektu zobowiązali się do zabezpieczenia w swoich budżetach środków na pokrycie wkładu własnego w wydatkach kwalifikowanych oraz na wydatki niekwalifikowane i inne koszty związane z prawidłową realizacją, zarządzaniem i utrzymaniem Projektu w części przypadającej na Partnera. Następnie Partnerzy zobligowali się do przekazania Liderowi środków finansowych w wysokości wkładu własnego na konto bankowe Projektu. W § 3 umowy z dnia 13 października 2009 r. zawarte są postanowienia regulujące prawa i obowiązki Stron umowy, zgodnie z którymi "każdy z Partnerów upoważnił Lidera (KZK) do dokonywania w imieniu Partnera i na jego rzecz wszelkich czynności faktycznych i prawnych, w tym do nabywania praw i zaciągania zobowiązań w zakresie dotyczącym Projektu do wysokości kosztów całkowitych Projektu uzgodnionych pomiędzy Stronami i określonych w umowie o dofinansowanie. Lider upoważniony jest w imieniu własnym oraz w imieniu Partnerów i na ich rzecz do przeprowadzenia w charakterze wspólnego zamawiającego w rozumieniu art. 16 ustawy prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 223, poz. 1655 z późn. zm.) postępowań o udzielenie zamówienia publicznego w zakresie niezbędnych do realizacji Projektu". Podobnie w ust. III umowy na dostawę, wdrożenie i utrzymanie systemu... stanowiącej załącznik 8 do Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia (SIWZ) na wdrożenie i utrzymanie systemu... potwierdza umocowanie KZK, jako Lidera Projektu do udzielenia zamówienia w imieniu własnym oraz na rzecz Gmin-Partnerów.

W trakcie realizacji Projektu... tworzona będzie infrastruktura wspólna oraz infrastruktura indywidualna umożliwiająca funkcjonowanie.... Infrastrukturą wspólną zarządzać będzie KZK...OP jako Lider projektu, natomiast infrastruktura indywidualna w postaci między innymi modułów do pobierania opłat/doładowania kart, automatów do poboru opłat za parkowanie będzie własnością Gmin Partnerów. Zamawiającym towary i usługi w zakresie infrastruktury indywidualnej w fakturach VAT będzie KZK jako Lider Projektu, KZK będzie jednocześnie płatnikiem, który uiszcza należność ze środków przekazanych przez Partnerów, natomiast jako nabywcy figurować będą poszczególne Gminy-Partnerzy Projektu, w imieniu i na rzecz których składane są przez Lidera zamówienia.

W piśmie z dnia 10 stycznia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) stanowi obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zamawianie, przez KZK jako Lidera Projektu, towarów i usług związanych z infrastrukturą indywidualną w imieniu i na rzecz Gmin-Partnerów, gdzie nabycie infrastruktury indywidualnej dokonywane będzie ze środków finansowych przekazanych przez wspomniane Gminy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ustawodawca w ustawie o podatku od towarów i usług z dniem 1 kwietnia 2011 r. zaimplementował z Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. UrzUEL z 2006 r. Nr 347, poz. 1 z późn. zm.) regulację umożliwiającą refakturowanie usług. Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Na podstawie wyżej wymienionego przepisu, refakturujący dokonuje zakupu usługi we własnym imieniu, a następnie odsprzedaje ją ostatecznemu nabywcy. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2011 r., o sygn. akt I FSK 983/09 refaktura jest fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. W rezultacie ostateczne obciążenie spoczywa nie na pierwotnym nabywcy usługi, lecz na jej rzeczywistym użytkowniku. Jest to więc pewnego rodzaju odsprzedaż usług, w sytuacji gdy jeden z podmiotów nabywa daną usługę i następnie ją sprzedaje, przy czym sprzedawca nie jest bezpośrednim usługodawcą. Regulacja art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług nie ma, jednakże zastosowania do sytuacji, w której podmiot pośredniczący dokonuje zakupu towarów i usług w imieniu oraz na rzecz nabywcy, a więc do sytuacji prawnej KZK, który zamawia infrastrukturę indywidualną w imieniu oraz na rzecz Gmin-Partnerów. W ustawie o podatku od towarów i usług ustawodawca nie uregulował bezpośrednio zagadnienia dokonywania przez podatnika wydatków w imieniu i na rzecz osoby trzeciej. Zgodnie ze stanem faktycznym zamawiając towary i usługi w zakresie infrastruktury indywidualnej w fakturach VAT jako płatnik wskazany będzie KZK jako Lider Projektu, który uiszcza należność ze środków przekazanych przez Partnerów, natomiast jako nabywca figurować będą poszczególne Gminy-Partnerzy Projektu..., w imieniu i na rzecz których dokonywane są przez Lidera zamówienia i finalnie nabywane będą poszczególne elementy infrastruktury indywidualnej. Jedyną regulacją ustawy o podatku od towarów t usług, która funkcjonalnie wykazuje powiązanie z zamawianiem towarów i usług w imieniu i na rzecz nabywcy jest art. 30 ww. ustawy. Na podstawie art. 30 ustawy o podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania czynności wynikających z umowy zlecenia, pośrednictwa lub innych usług o podobnych charakterze stanowi dla zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku. Adam Bartosiewicz w komentarzu pod tytułem "Usługi pośrednictwa na gruncie podatku od towarów i usług" określił przesłanki, które rozgraniczają usługi mające charakter pośrednictwa oraz refakturowania.

Zgodnie ze stanowiskiem wspomnianego autora "decydujące znaczenie ma to, czy dany podatnik - świadczący usługi, rozpatrywane w kategoriach "pośrednictwa" - nabywa wcześniej prawa (towary lub usługi). Jeśli bowiem ten podatnik nie nabywa towarów lub usług, to nie ma czego odprzedać. Uczestnictwo zaś w transakcji, na mocy której towary lub usługi są sprzedawane pomiędzy osobą trzecią a ostatecznym klientem, jest właśnie pośrednictwem (wykonywanym w różnej formie - umowy zlecenia, agencyjnej itp.)". Podobnie orzekł WSA w Warszawie w wyroku z dnia 2 października 2006 r., III SA/Wa 1399/06, który stwierdził, iż aby podmiot mógł dokonywać odsprzedaży danego dobra, to przedmiot tej czynności (to dobro) musiałby najpierw przejść na własność, czy w dyspozycję tego podmiotu, inaczej działa on jako pośrednik. Zagadnienie refakturowania usług oraz pośrednictwa Jest również przedmiotem indywidualnej interpretacji prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 stycznia 2011 r. o sygn. akt ITPP2/443-1078a/10/RS, zgodnie z którą w sytuacji, gdy świadcząc usługi pośrednictwa nabywa Pan bilety od innego pośrednika, otrzymując fakturę VAT za bilet i prowizję, działa Pan we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich tj. klientów.

W związku z powyższym podstawą opodatkowania jest cała należność otrzymana od klienta - zarówno za bilet, jak i z tytułu prowizji pobieranej przez Pana - pomniejszona o podatek należny (refakturowanie). Natomiast w przypadku, kiedy bezpośrednio dokonuje Pan rezerwacji biletów u przewoźnika, nie otrzymując faktury VAT za dokonaną rezerwację, świadcząc przedmiotowe usługi działa Pan w imieniu klienta, a nie własnym. W tym przypadku podstawą opodatkowania jest wyłącznie kwota prowizji. Zamiarem ustawodawcy przy wprowadzaniu do ustawy o podatku od towarów i usług regulacji art. 30 było wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT otrzymywanych przez "pośrednika" środków pieniężnych przeznaczonych przez ostatecznego nabywcę na nabycie towarów lub usług, co w konsekwencji spowodowało opodatkowanie podatkiem od towarów i usług wyłącznie wynagrodzenia lub prowizji "pośrednika". Sytuacja prawna KZK jako Lidera Projektu jest inna niż pośrednika, o którym mowa powyżej, ponieważ KZK nie pobiera z tego tytułu wynagrodzenia. W umowach Gminy - Partnerzy upoważniły KZK jako Lidera Projektu do dokonywania w Ich imieniu i na ich rzecz wszelkich czynności prawnych i faktycznych związanych z programem..., co w sposób dorozumiany wskazuje, iż KZK jest "quasi-pośrednikiem", który w imieniu oraz na rzecz Gmin zamawia infrastrukturę indywidualną, nie pobierając przy tym jakiegokolwiek wynagrodzenia (w fakturach VAT jako płatnik wskazany będzie KZK jako Lider Projektu, który uiszcza należność ze środków przekazanych przez Partnerów, natomiast jako nabywca figurować będą poszczególne Gminy-Partnerzy Projektu...., w imieniu i na rzecz których dokonywane są przez Lidera zamówienia), co wskazuje że KZK nie dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W przepisach wspólnotowych istnieje regulacja odnosząca się do przypadku, gdy towary i usługi zamawiane są przez pośrednika w imieniu oraz na rzecz nabywcy. Zgodnie z art. 79 lit. c (wcześniej art. 11A ust. 3c Vi Dyrektywy VAT) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. UrzUEL z 2006 r. Nr 347, poz. 1 z późn. zm.) podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika z tytułu wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy.

Podnieść należy, iż polski ustawodawca nie zaimplementował powyższego przepisu do obecnie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z przepisami wspólnotowymi Dyrektywy nie obowiązują w prawie krajowym bezpośrednio, lecz muszą być przekształcone w prawo krajowe poprzez wydanie odpowiednich aktów prawa krajowego. Jeżeli państwo nałożonego celu nie zrealizowało w oznaczonym terminie lub też zrealizowało go wadliwie, to obywatel w takiej sytuacji może powołać się na treść dyrektywy bezpośrednio. Takie stanowisko aprobuje doktryna, a w szczególności Adam Bartosiewicz, który w piśmie LEX 174139 stwierdził, iż w przepisach polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), nie ma regulacji odpowiadających art. 79 lit. c dyrektywy 112. Można się jednak powoływać bezpośrednio na dyrektywę. Art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE ma zastosowanie do sytuacji prawnej podatnika w razie spełnienia dwóch przesłanek: podatnik dokonuje wydatków w imieniu i na rzecz osoby trzeciej oraz księguje wydatki i kwoty otrzymane na ich pokrycie wyłącznie na koncie rozrachunków. Celem wprowadzenia regulacji określonej w art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE było wyłączenie z opodatkowania, po stronie pośredniczącego, czynności, które polegają wyłącznie na pośredniczeniu we wpłacie środków pieniężnych pomiędzy zbywcą, a rzeczywistym nabywcą. Znajduje to odzwierciedlenie w komentarzu do art. 79 Dyrektywy VAT pod redakcją Romana Namysłowskiego, Andrzeja Kapczuka, Beaty Niedziółki, w którym zostało stwierdzone, iż w zakresie art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE takie uregulowanie jest konsekwencją przyjęcia zasady, że tylko czynność wykonana przez podatnika we własnym imieniu (choć niekoniecznie na własny rachunek) powoduje dla niego powstanie obowiązku podatkowego. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna z tytułu sprzedaży to kwota, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, gdzie przez pojęcie sprzedaży należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Oznacza to, że kwotą należną jest wartość wszelkich świadczeń, których ma prawo domagać się sprzedawca (usługodawca) lub które otrzymał z tytułu wykonywania określonych czynności podlegających opodatkowaniu. W świetle art. 5 i art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług zamawianie infrastruktury indywidualnej na rzecz Gmin-Partnerów nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, ze względu na fakt, iż w podanym stanie faktycznym nie dochodzi do sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, pomiędzy KZK a Gminami-Partnerami. Ponadto na podstawie art. 73 Dyrektywy VAT 2006/112/WE z 2006 r. podstawę opodatkowania, co do zasady, stanowi wszystko, co stanowi wartość otrzymanego wynagrodzenia, a zgodnie ze stanem faktycznym KZK z tytułu zamawiania infrastruktury indywidualnej nie pobiera od Gmin-Partnerów jakiegokolwiek wynagrodzenia, które mogłoby podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT i należy przez nie rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawca realizując działania na podstawie zawartego z partnerami projektu porozumienia w zakresie przeprowadzania w charakterze wspólnego zamawiającego, w rozumieniu art. 16 ustawy prawo zamówień publicznych, postępowań o udzielenie zamówienia publicznego w zakresie niezbędnym do realizacji projektu tzw. "zamawianie", nie pobiera jakiegokolwiek wynagrodzenia od partnerów projektu oraz partnerzy projektu nie świadczą z tego tytułu na rzecz Wnioskodawcy jakiejkolwiek usługi.

Powyższe prowadzi do konkluzji, że czynność "zamawiania" realizowana jest przez Wnioskodawcę nieodpłatnie.

Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, co do zasady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z powyższego wynika, iż nie ma podstaw do opodatkowania usług świadczonych wprawdzie nieodpłatnie, lecz w celach działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Z treści wniosku wynika, że czynność zamawiania towarów i usług niezbędnych do wytworzenia infrastruktury indywidualnej jest w zakresie zadań statutowych Wnioskodawcy określonych w § 3 statutu z dnia 12 października 2009 r. Oznacza to, że czynność "zamawiania", za którą Wnioskodawca nie pobiera wynagrodzenia jest czynnością wykonywaną do celów działalności gospodarczej podatnika, a tym samym niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podsumowując, zamawianie przez Wnioskodawcę jako lidera projektu towarów i usług związanych z infrastrukturą indywidualną w imieniu i na rzecz partnerów, jako czynność niepodlegająca przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do Partnerów Projektu, bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.