IBPP3/443-1010/11/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2011 r. (data wpływu 8 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 września 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (Zespół Szkół) jest jednostką organizacyjną powiatu żywieckiego, nie posiadającą osobowości prawnej - jest publiczną placówką oświatową, której głównym zadaniem statutowym jest kształcenie zawodowe młodzieży i osób dorosłych - kształcenie dydaktyczne tzw. szkoła.

Wnioskodawca posiada również internat ze stołówką i szkolne schronisko młodzieżowe mieszczące się w osobnym budynku. Na parterze mieści się schronisko młodzieżowe i stołówka, na I i II piętrze internat. Proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług za rok 2010 wyniosła 93%. Proporcja obliczona jest od wysokości dochodów szkoły, internatu i schroniska młodzieżowego.

W odliczeniu podatku VAT naliczonego stosuje się metodę ostrożności. Szkoła uzyskuje dochody z wynajmu sali i boiska szkolnego oraz odsprzedaży mediów dla innej jednostki. Ujmuje się podatek naliczony - do odliczenia od faktur nabycia towarów i usług do wysokości odsprzedaży mediów (refakturowanie).

W internacie występuje sprzedaż mieszana - zakwaterowanie dla własnych uczniów - stawka zwolniona z podatku, zakwaterowanie dla obcych i sprzedaż posiłków - stawka podatku 8%. Ujmuje się podatek naliczony - do odliczenia od faktur zakupu dotyczących wyłącznie kosztów związanych z utrzymaniem obiektu stołówki i internatu.

W szkolnym schronisku młodzieżowym występuje sprzedaż: noclegi - stawka 8%, wypożyczenie kompletu pościeli - stawka 23%. Ujmuje się podatek naliczony - do odliczenia od faktur zakupu dotyczących wyłącznie kosztów związanych z utrzymaniem schroniska.

Nie odliczane są koszty energii elektrycznej i cieplnej ani w internacie ze stołówką ani w schronisku młodzieżowym, ponieważ szkoła jako cały obiekt ma tylko liczniki główne. Nie jest również możliwe odliczanie podatku naliczonego wg% podziału powierzchni, ponieważ nie ma równomiernego obłożenia łóżek w internacie i schronisku i jakie są koszty mediów w stołówce internatowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca powinien odzyskać podatek naliczony wg planowanej proporcji na 2011 rok (równej wykonanej za 2010 rok) od wszystkich faktur zakupu związanych z kosztami prowadzenia i utrzymania obiektów internatu ze stołówką i szkolnego schroniska młodzieżowego czy też stosować metodę ostrożności i odliczać tylko podatek naliczony dotyczący nabycia towarów i usług służących utrzymaniu stołówki i internatu oraz szkolnego schroniska młodzieżowego z pominięciem mediów.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że głównym celem statutowym Wnioskodawcy jest kształcenie dydaktyczne młodzieży i dorosłych, a internat ze stołówką i szkolne schronisko młodzieżowe mieści się w osobnym budynku to należy odliczać podatek VAT naliczony od faktur zakupu związanych wyłącznie z kosztami prowadzenia internatu ze stołówką i szkolnego schroniska z pominięciem mediów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Ustawa stanowi, że podatek winien być wyodrębniony w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności dające prawo do odliczenia, jak i czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, zwolnione, niepodlegające opodatkowaniu), ma charakter bezwzględny.

Cytowany przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności zwolnionych bądź niepodlegających w ogóle podatkowi.

Z kolei przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z powyżej cyt. przepisów, wynika, że w przypadku gdy podatnik, na podstawie art. 90 ust. 1, nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonywaniem których odliczenie podatku naliczonego jest możliwe, i czynnościom, w związku z wykonywaniem których podatnik nie ma prawa do odliczenia, wówczas zastosowanie znajdzie formuła rozliczenia proporcjonalnego określona w ust. 2. Przepis ten przewiduje wyraźnie, iż może on zostać zastosowany tylko wówczas, gdy podatnik nie jest w stanie wyodrębnić kwot, o których mowa w ust. 1. W praktyce oznacza to, iż jeżeli podatnik jest w stanie przyporządkować w sposób bezpośredni cały podatek naliczony odpowiednio czynnościom umożliwiającym odliczenie i czynnościom niedającym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wówczas rozliczenia proporcjonalnego określonego w art. 90 ust. 2 się nie stosuje.

Jeżeli podatnik może dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego tylko w odniesieniu do części podatku naliczonego, wówczas rozliczenie proporcjonalne może zostać zastosowane w stosunku do pozostałej części podatku naliczonego. Wreszcie należy podkreślić, iż rozliczenie proporcjonalne jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika - oznacza to, iż podatnik nie musi dokonać rozliczenia proporcjonalnego - w takim jednak przypadku znaczy to, iż rezygnuje on z odliczenia jakiejkolwiek części podatku naliczonego, którego nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do konkretnych kategorii działalności.

Rozliczenie proporcjonalne oparte jest na dwóch podstawowych kryteriach - związku podatku naliczonego z czynnościami, które umożliwiają odliczenie, i związku z czynnościami, które odliczenia takiego nie umożliwiają. Nie jest to podział tożsamy z podziałem na czynności podlegające opodatkowaniu, czynności zwolnione i czynności niepodlegające opodatkowaniu, gdyż w określonych sytuacjach odliczenie podatku naliczonego jest możliwe także w przypadku związku podatku naliczonego z wykonywaniem czynności zwolnionych oraz z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 5 ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

W myśl art. 90 ust. 6 ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zatem, podatnik w celu ustalenia wartości podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu na podstawie omawianej regulacji, musi ustalić ubiegłoroczny udział czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w łącznej wartości czynności wykonywanych przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca - Szkoła uzyskuje dochody z wynajmu sali i boiska szkolnego oraz odsprzedaży mediów dla innej jednostki. Podatek naliczony do odliczenia przyjmuje z faktur nabycia towarów i usług do wysokości odsprzedaży mediów (refakturowanie).

W internacie występuje sprzedaż mieszana - zakwaterowanie dla własnych uczniów - stawka zwolniona z podatku, zakwaterowanie dla obcych i sprzedaż posiłków - stawka podatku 8%. Wnioskodawca ujmuje podatek naliczony - do odliczenia od faktur zakupu dotyczących wyłącznie kosztów związanych z utrzymaniem obiektu stołówki i internatu.

W szkolnym schronisku młodzieżowym występuje sprzedaż: noclegi - stawka 8%, wypożyczenie kompletu pościeli - stawka 23%. Podatek naliczony - do odliczenia od faktur zakupu ujmowany jest wyłącznie w części dotyczącej kosztów związanych z utrzymaniem schroniska.

Nie odliczane są koszty energii elektrycznej i cieplnej dotyczącej zużycia w internacie ze stołówką oraz w schronisku młodzieżowym, ponieważ szkoła jako cały obiekt ma tylko liczniki główne. Nie jest również możliwe odliczanie podatku naliczonego wg% podziału powierzchni, ponieważ nie ma równomiernego obłożenia łóżek w internacie i schronisku i jakie są koszty mediów w stołówce internatowej.

Proporcja o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług za 2010 rok wyniosła 93%.

Mając na uwadze przedstawiony zaistniały stan faktyczny oraz stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonywaniem których odliczenie podatku naliczonego jest możliwe, i czynnościom, w związku z wykonywaniem których podatnik nie ma prawa do odliczenia. Powyższe dotyczy kosztów energii elektrycznej i cieplnej zużywanej w internacie ze stołówką oraz w schronisku młodzieżowym. Zatem zastosowanie znajdzie formuła rozliczenia proporcjonalnego określona w ust. 2 art. 90 ustawy o VAT.

Jeżeli więc w poprzednim roku proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, wyniosła 93%, to w roku kolejnym Wnioskodawca, może zastosować współczynnik proporcji dotyczący podatku naliczonego w wysokości 93%.

Jednocześnie tut. Organ podatkowy informuje, że zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga co do prawidłowości przyporządkowania przez Wnioskodawcę wykonywanych czynności odpowiednio do działalności opodatkowanej czy tez zwolnionej, wyliczenie współczynnika proporcji za 2010 r., jak również nie dotyczy kwestii związanej z prawidłowością stosowanych stawek, czy też zwolnienia od podatku, gdyż zagadnienia te nie były przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.