IBPP2/4512-51/15/JJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 stycznia 2015 r. (data wpływu 22 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 14 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania przez wynajmującego zwolnienia z płacenia podatku za kwoty należne za media, które pobiera od najemców - jest prawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania przez wynajmującego zwolnienia z płacenia podatku za kwoty należne za media, które pobiera od najemców.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 10 kwietnia 2015 r. (data wpływu 14 kwietnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 kwietnia 2015 r. znak: IBPP2/4512-51/15/JJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Od października osoba fizyczna wynajmuje mieszkania na podstawie umowy najmu. Opłaty za media są dokonywane na podstawie odczytów liczników z faktycznym zużyciem i przedłożenia faktur lokatorom za zużyte media. Więc wszystkie koszty związane z opłatami za media są płacone przez najemców za pośrednictwem wynajmującego po przedstawieniu przez wynajmującego faktur. Podatek do najmu płacony był w roku 2014 ryczałtem co miesiąc od kwoty ujętej w umowie z każdym wynajmującym dotyczących kosztów najmu bez uwzględniania kosztów za media, które w umowie są ujęte jako dodatkowe koszty jakie ponosić będzie najemca według zużycia.

Pismem z 10 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek, udzielając odpowiedzi na pytania tut. organu zadane w wezwaniu z 2 kwietnia 2015 r.:

1. Czy osobą fizyczną, która wynajmuje mieszkania, o której mowa we wniosku, to Wnioskodawca.

Odpowiedź: Tak.

2. Czy Wnioskodawca wynajmuje mieszkania na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Odpowiedź: Tak.

3. Kto jest stroną zawartych umów o dostawę mediów do lokali mieszkalnych z podmiotami dokonującymi ich dostawy, proszę wskazać, czy jest nią Wnioskodawca (wynajmujący) czy też umowy są podpisane odrębnie od umowy najmu przez najemców lokali na dostawę mediów.

Odpowiedź: Stroną zawartych umów o dostawę mediów do lokali mieszkalnych z podmiotami dokonującymi ich dostawy jest Wnioskodawca.

4. Na kogo wystawione są faktury na dostawę mediów do wynajmowanych lokali.

Odpowiedź: Faktury wystawione są na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w takiej sytuacji pobierania opłat za media wynajmujący może być zwolniony z płacenia podatku za kwoty należne za media, które pobiera od najemców.

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 10 kwietnia 2015 r.):

Wynajmujący nie uzyskuje korzyści majątkowych tytułu opłat za media, które otrzymuje od najemców. Pełna kwota za faktury za media, którą otrzymuje od najemców jest przekazywana dalej na pokrycie tych faktur. Tym samym Wynajmujący uważa, że może być zwolniony z płacenia podatku za kwoty należne za media.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy. I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 cyt. ustawy).

Zarówno jednak w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych do tej ustawy jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej, tj. 23%.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta tym samym wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Wobec powyższego, zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe i na własny rachunek, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub niemieszkalnego przez jego najemcę.

Należy zaznaczyć, że strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (gaz, prąd, woda, odprowadzanie ścieków, wywóz śmieci itp.). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym ww. usługi innym niż wynajmujący. W przypadku braku takich umów najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu - najmu nieruchomości. Usługa pomocnicza, taka jak zapewnienie np. dostępu do wody czy energii, nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowane są taką samą stawką podatku. Bez usługi podstawowej - usługi najmu - odsprzedaż ww. mediów utraciłaby swój sens.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem powierzchni lokalu, a koszty dodatkowe - w tym opłaty z tytułu mediów - stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, ponieważ z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Usługa wynajmu nieruchomości jest funkcjonalnie powiązana z usługą dostawy energii, wody czy odprowadzania ścieków. Nieruchomość musi być wyposażona w te właśnie media, gdyż ich istnienie warunkuje wykorzystanie samej nieruchomości. Brak tych dodatkowych świadczeń czyni wynajmowany lokal bezużytecznym.

Pokreślić należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika zatem, że podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub otrzyma z tytułu sprzedaży od usługobiorcy. Jednocześnie ustawodawca precyzuje, że za taką zapłatę należy uznać wszelkie dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę. Nie ulega wątpliwości, że koszty mediów mają charakter cenotwórczy i bezsprzecznie stanowią istotny element usług związanych z korzystaniem z nieruchomości, np. najmu.

W sytuacji zatem, gdy korzystający z danego lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów, wówczas wydatki za media, stanowiące element świadczenia należnego z tytułu umowy najmu lokalu, stanowią wraz z czynszem podstawę opodatkowania, o której mowa w ww. art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia usług najmu.

W takim przypadku najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu - najmu nieruchomości. Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny. Usługa pomocnicza, taka jak zapewnienie przykładowo wody czy energii, nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z ich dostawcami. W przypadku braku takiej umowy, jak wskazano wyżej, najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu - najmu nieruchomości. Zatem koszty gazu, prądu, wody, odprowadzania ścieków czy wywozu śmieci, stanowiące element należnej zapłaty z tytułu umowy najmu nieruchomości, stanowią wraz z czynszem podstawę opodatkowania w rozumieniu ww. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane są według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali, tj. w przypadku najmu lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, natomiast w przypadku najmu lokali użytkowych - podstawowa stawka podatku 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że od października osoba fizyczna wynajmuje mieszkania na podstawie umowy najmu. Opłaty za media są dokonywane na podstawie odczytów liczników z faktycznym zużyciem i przedłożenia faktur lokatorom za zużyte media. Więc wszystkie koszty związane z opłatami za media są płacone przez najemców za pośrednictwem wynajmującego po przedstawieniu przez wynajmującego faktur. Podatek do najmu płacony był w roku 2014 ryczałtem co miesiąc od kwoty ujętej w umowie z każdym wynajmującym dotyczących kosztów najmu bez uwzględniania kosztów za media, które w umowie są ujęte jako dodatkowe koszty jakie ponosić będzie najemca według zużycia. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która wynajmuje mieszkania. Wnioskodawca wynajmuje mieszkania na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Stroną zawartych umów o dostawę mediów do lokali mieszkalnych z podmiotami dokonującymi ich dostawy jest Wnioskodawca. Faktury na dostawę mediów do wynajmowanych lokali wystawione są na Wnioskodawcę.

W odniesieniu do przedstawionego opisu wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii możliwości zastosowania przez wynajmującego zwolnienia z płacenia podatku za kwoty należne za media, które pobiera od najemców.

Jak wynika z wcześniejszych rozważań opłaty za media uiszczone przez najemcę wynajmującemu w ramach świadczonej przez tego ostatniego w ramach usługi najmu lokalu, stanowiące zapłatę w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, są zatem opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych usług najmu. Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny. Jak wskazano wyżej, z treści art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę należną z tytułu sprzedaży, zapłata z kolei obejmuje wszystkie koszty związane z usługą najmu, kształtujące w efekcie kwotę żądaną najemcy.

W świetle powyższych ustaleń wskazać należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemcy jest usługa główna, tj. najem lokalu mieszkalnego, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu mediów, stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, ponieważ z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia.

W efekcie, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, w sytuacji, gdy najemca nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów - a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie - wydatki za media stanowią wraz z czynszem obrót z tytułu świadczenia usług najmu. Tym samym, opłaty za media podlegają opodatkowaniu stawką właściwą dla świadczonych usług najmu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że opłaty za media pobierane przez Wnioskodawcę (wynajmującego) od najemców, związane z eksploatacją wynajmowanych im na cele mieszkaniowe mieszkań stanowią element zapłaty, o której mowa w ww. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, która w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę usług najmu lokali na cele mieszkalne, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.